X Международная студенческая научная конференция Студенческий научный форум - 2018

1. Постановка и внедрение управленческого учета в организации 1.1 Нормативное и законодательное регулирование системы управленческого учета

Бухгалтерский управленческий учет — это интегрированная система учета затрат на производство, доходов нормирования, контроля и анализа, которые систематизируют информацию для оперативных управленческих решений и координации проблем будущего развития предприятия.¹

Управленческий учет в России определен через нормативно-правовые и законодательные документы, регулирующие деятельность предприятий в сфере бухгалтерского учета. Отдельных документов, прописывающих управленческий учет как самостоятельную единицу в развитии предприятия не разработано.²

В настоящее время сформировалась четырехуровневая система регулирования как бухгалтерского учета в целом, так и управленческого учета в частности.

Первый уровень составляют следующие документы:

Гражданский кодекс РФ (ч. 1 и 2);

Федеральный закон РФ «О бухгалтерском учете» №402-ФЗ,

Приказ Минфина России от 29.07.1998 №34н «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ»;

нормативные акты Правительства РФ, в частности Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли.

Документы данного уровня призваны обеспечивать единообразное ведение учета хозяйственных операций организаций, своевременное составление и предоставление заинтересованным пользователям сопоставимой и достоверной информации об имущественном положении организаций, их обязательствах, доходах и расходах.

Второй уровень представляют следующие документы:

положения по бухгалтерскому учету (ПБУ);

методические указания и рекомендации, в основном Министерства финансов РФ, например «Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат и выхода продукции в растениеводстве» (утв. Минсельхозом РФ 22.10.2008);

План счетов бухгалтерского учета с инструкцией по его применению.

Особое место среди документов второго уровня занимают положения по отдельным вопросам имущества, обязательств, капитала, определяющие единообразный подход к подлежащим отражению в бухгалтерском учете фактам и явлениям, обязательный для всех предприятий и организаций независимо от форм собственности. Это национальные российские бухгалтерские стандарты — приложения по бухгалтерскому учёту (ПБУ).³

К третьему уровню относятся документы организации, которые разрабатываются при формировании учетной политики. Перечень документов, которые должны утверждаться приказом или распоряжением руководителя организации о принятой учетной политике, содержится в Федеральном законе «О бухгалтерском учете» №402-ФЗ. К ним относятся:

рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;

формы первичных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчет поста;

порядок проведения инвентаризации и методы оценки видов имущества и обязательств;

правила документооборота и технология обработки учетной информации;

порядок контроля за хозяйственными операциями, а также другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.⁴

Функцией бухгалтерского управленческого учета является обслуживание информационных потребностей внутренних пользователей. Также предприятиям предоставляются широкие полномочия в организации бухгалтерского учета, т.е. предприятия самостоятельно утверждают:

рабочий план счетов бухгалтере кого учета, содержащий синтетические |и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями современности и полноты учета и отчетности; формы первичных документов, применяемых для оформления хозяйственных операции, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

порядок контроля за хозяйственными операциями, а также другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

Федеральным законом «О бухгалтерском учете» №402-ФЗ и Положением о ведении бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ подтверждаются права предприятия, предоставленные ранее, самостоятельно разрабатывать рабочий счетный план и учетную политику.

Необходимо отметить, что Федеральный закон «О бухгалтерском учете» №402-ФЗ явился первым официальным документом, провозглашающим конфиденциальность бухгалтерской информации: «содержание регистров бухгалтерского учета и внутренней бухгалтерской отчетности является коммерческой тайной». Здесь речь идет об информации управленческого учета и о регистрах аналитического учета затрат.

В Плане счетов бухгалтерского учета указывается, что группировка затрат по местам возникновения и другим признакам, а также калькуляционный учет может осуществляться в отдельной системе счетов, состав и методика использования которой устанавливаются предприятием исходя из особенностей производственной деятельности, структуры, организации управления. По существу предприятию предоставляется возможность организации управленческого учета в режиме автономии, т.е. в системе счетов, изолированной от счетов финансового учета.⁵

В соответствии с ПБУ 5/01 организациям предоставлена возможность выбора одного из методов оценки материалов, израсходованных в производственном процессе, — по себестоимости каждой единицы, по средней себестоимости, метод ФИФО.⁶ В учетной политике описываются методы оценки приобретенных материалов — по фактической себестоимости или по учетным ценам; методы оценки готовой продукции — по фактической полной или неполной производственной себестоимости или по нормативным затратам. Использование плановой, или нормативной, себестоимости для оценки готовой продукции является одним из элементов системы «стандарт-кост», весьма популярной в западном управленческом учете. В учетной политике фиксируется перечень и порядок создания резервов предстоящих расходов и платежей, учета и финансирования ремонта основных средств. Все эти вопросы относятся к управленческому учету, так как напрямую связаны с производственным учетом и калькулированием себестоимостью продукции.⁷

1.2 Варианты организации системы управленческого учета в сельскохозяйственных предприятиях

В современных условиях от того, насколько рационально построена система внутрипроизводственного управленческого учета на предприятии, насколько объективно она отражает его производственные процессы, зависит процесс эффективного управления производством.

Содержание понятия «управленческий учет» в разных странах различное. Впервые его начали использовать англоязычные авторы. В Германии этим термином не пользуются вообще, предпочитая название «Исчисление затрат и результатов». Соответственно, область планирования, учета, контроля и анализа издержек ограничивается в основном выручкой от продаж и затратами текущего периода. В США, Англии и Канаде управленческий учет рассматривается значительно шире. В его сферу входят финансовые и производственные инвестиции, результаты их использования. Во Франции предпочитают понятие «маржинальный учет» и ограничивают его поиском и обоснованием управленческих решений на перспективу с использованием показателей маржинальной прибыли.⁸

Рисунок 1 — Варианты организации управленческого учета разных стран⁹

Костякова Ю.В. выделяет в современной зарубежной литературе три модели учета:

Рисунок 2 — Модели учета в зарубежных странах

Управленческий учет в британо-американской модели представляет собой отдельный блок внутри финансового учета или полностью интегрирован с ним. В странах с континентальной моделью управленческого учета используются два плана счетов — финансового и управленческого учета, а взаимодействие между ними осуществляется через специальные счета-экраны.¹⁰

При сравнении российской практики организации управленческого учета с зарубежной Князева К.А. отмечает, что российская практика базируется на классическом подходе, при котором результативность и эффективность деятельности организации обеспечивается посредством управления затратами, доходами и показателями результативности деятельности через влияние как на затраты, так и на доходы, а в зарубежной практике превалирует компиляционный подход к организации управленческого учета.

При компиляционном подходе система управленческого учета ориентирована на достижение стратегических, тактических и оперативных целей организации и включает в себя следующие направления:

управление качеством;

управление интеллектуальным капиталом;

управление активами, затратами;

контроль денежных потоков и дебиторской задолженности;

управление процессом максимизации рыночной стоимости компании;

планирование производственной, финансовой и инвестиционной деятельности организации;

прогнозирование внутренних и внешних факторов, оказывающих влияние на деятельность организации;

управление материальными, финансовыми и кадровыми ресурсами.¹¹

Управленческий учет в зарубежных странах охватывает практически все объекты управления организацией и весь спектр данных о ее деятельности. Он ориентирован на интересы менеджеров и акционеров, является основой для финансового и налогового учетов и отличается наличием стандартов по управленческому учету, разработанных Институтом управленческих бухгалтеров в США.¹²

В российских организациях система управленческого учета ориентирована на отражение и накопление информации, ее организация должна основываться в первую очередь на базовых бухгалтерских принципах.

Рисунок 3 — Бухгалтерские принципы управленческого учета

Система управленческого учета состоит из множества процедур, которые в процессе хозяйственной деятельности организации могут меняться в зависимости от целей управления. Тем не менее они должны отвечать определенным специфическим принципам, в соответствии с которыми осуществляются функционирование и совершенствование системы управленческого учета, основными из которых являются:

непрерывность учета;

использование единых для планирования и учета единиц измерения;

преемственность и многократное использование первичной и промежуточной информации для управления;

формирование показателей внутренней отчетности как основы коммуникационных связей между уровнями управления;

применение бюджетного (сметного) метода управления;

полнота и аналитичность;

периодичность;

целенаправленность;

оперативность;

достаточность;

адресность;

гибкость;

защищенность от незаконного доступа и конфиденциальность.¹³

В настоящее время особое внимание уделяется ведению бухгалтерского учета на сельскохозяйственных предприятиях. Это связано с тем, что потребители все большее предпочтение стали отдавать отечественной продукции, и, как следствие, сельскохозяйственные предприятия стали постепенно выходить из тяжелого послеперестроечного периода. Роль государства и основные направления регулирования агропромышленного производства предусмотрены в проекте федерального закона о развитии сельского хозяйства и агропромышленного рынка в РФ.¹⁴

Полковский Л.М.¹⁵ выделяет 2 варианта ведения управленческого учета на предприятии:

вариант автономии;

интегрированный вариант.

При варианте автономии управленческий учет ведется отдельно от финансового учета. В этом случае учет затрат в разрезе статей калькуляции ведется в управленческой бухгалтерии, а учет затрат в разрезе экономических элементов — в финансовой бухгалтерии.

Связь между управленческим и финансовым отчетом осуществляется с помощью так называемых счетов-экранов (транзитных зеркальных счетов) одного и того же наименования. Так, для учета затрат в свободных кодах Плана счетов бухгалтерского учета их можно открыть в следующем составе:

30 «Материальные затраты»;

31 «Затраты на оплату труда»;

32 «Отчисления в социальные фонды»;

33 «Амортизационные отчисления»;

34 «Прочие затраты».

В управленческом учете на этих счетах отражаются операции по отнесению затрат в разрезе статей по видам готовой продукции, что не дает возможности внешним пользователям открыть тайны калькулирования.

В финансовом учете ведется группировка общей суммы затрат по элементам на производство готовой продукции за отчетный период.

В управленческом учете на счете 49 «Результаты хозяйственной деятельности» выводятся два финансовых результата — маржинальный доход и прибыль.

В финансовом учете на счете 99 «Прибыли и убытки» формируется балансовая прибыль, учитывающая помимо прибыли от основной деятельности внереализационные доходы и расходы, прибыль (убыток) от прочих операций.

При интегрированном варианте ведения управленческого и финансового учета осуществляется в общей бухгалтерии с использованием единого плана счетов. Например, используются следующие счета для учета затрат на производство:

20 «Основное производство»;

21 «Полуфабрикаты собственного производства»;

23 «Вспомогательные производства»;

25 «Общепроизводственные расходы»;

26 «Общехозяйственные расходы»;

28 «Брак в производстве»;

29 «Обслуживающие производства и хозяйства»;

96 «Резервы предстоящих расходов»;

97 «Расходы будущих периодов».

Счет 20 «Основное производство» предназначен для обобщения информации о затратах на продукты труда, выпуск которых является целью создания данной организации и предметом ее обычной деятельности.

Счет 21 «Полуфабрикаты собственного производства» предназначен для обобщения информации о наличии и движении полуфабрикатов собственного производства на предприятии.

Счет 23 «Вспомогательные производства» используется для обобщения информации о затратах производств, которые обеспечивают обслуживание основного производства различными видами энергии (электроэнергией, водой, газом и т. д.); транспортное обслуживание; ремонт основных средств; изготовление инструментов, штампов, запасных частей и других необходимых для функционирования основного производства предметов.

Счет 25 «Общепроизводственные расходы» применяется для обобщения информации о расходах по обслуживанию основных и вспомогательных производств организации. Например, расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования; амортизационные отчисления и затраты на ремонт основных средств и иного имущества, используемого в производстве; расходы по страхованию имущества; арендная плата за помещения, машины и оборудование и т. д.

Счет 26 «Общехозяйственные расходы» позволяет сформировать сведения о расходах, не связанных непосредственно с производственным процессом. Это административно-управленческие расходы; расходы на содержание общехозяйственного персонала; амортизационные отчисления и расходы на ремонт основных средств управленческого и общехозяйственного назначения; оплата информационных, аудиторских, консультационных услуг и др.

Счет 28 «Брак в производстве» предназначен для обобщения информации о потерях от брака в производстве. Счет 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» предназначен для учета затрат, связанных с выпуском продукции, выполнением работ и оказанием услуг обслуживающими производствами и хозяйствами: жилищно-коммунальным хозяйством; столовыми и буфетами, детскими дошкольными учреждениями и др.¹⁶

Счет 96 «Резервы предстоящих расходов» предназначен для отражения сумм, зарезервированных в целях равномерного включения расходов в затраты на производство и продажи. В частности, на этом счете фиксируются суммы предстоящей оплаты отпусков работникам организации; на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет; производственных затрат по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства; на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание продукции.

Счет 97 «Расходы будущих периодов» предназначен для записи сведений о расходах, произведенных в данном отчетном периоде, но относящихся к будущим периодам. Такие расходы связаны с подготовительными работами в сезонных производствах; освоением новых производств, установок и агрегатов; осуществлением природоохранных мероприятий и т. д.

Для ведения учета принимаются следующие допущения:

учет начисления налогов, отчислений во внебюджетные фонды и расчетов по социальному страхованию ведется только в финансовом учете с использованием балансовых счетов 68 «Расчеты по налогам и сборам», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению». В управленческом учете налоги учитываются как затраты по моменту их перечисления в бюджет на счетах учета затрат с использованием расширенного аналитического учета;

при использовании схем оптимизации налогов, например работа со страховой компанией по страхованию работников с дальнейшей выплатой им страховых сумм, в финансовом учете данные операции отражаются на счетах в соответствии с действующим законодательством, а в управленческом учете учитываются на счетах расчетов с дебиторами-кредиторами и на счетах расчетов с персоналом;

расширенный аналитический учет по счетам продаж, учета затрат и издержек и т. д. ведется только на счетах управленческого учета;

при расчете себестоимости выпущенной продукции в финансовом учете на счета учета затрат по производству относятся только те расходы, которые согласно действующему законодательству разрешено относить на счета учета затрат. В управленческом учете себестоимость формируется согласно методике, принятой на предприятии, и отражается на конкретных счетах расходов на производство и в валюте, удобной руководству.¹⁷

Таким образом, учитывая специфическую особенность сельскохозяйственного производства и то, что производственный процесс в сельском хозяйстве намного длиннее, чем в других отраслях материального производства и зависит от климатических и социально-экономических условий региона лучшим вариантом организации системы управленческого учета в сельскохозяйственных предприятиях будет интегрированная система.

1Полковский Л.М. Бухгалтерский управленческий учет: Учебник для бакалавров / Л.М. Полковский. - М.: Издательско-торговая корпорация «Дашков и К», 2016.-С. 10-12.

2Чая В.Т. Теоретические предпосылки формирования и развития управленческого учета затрат на производство [Текст] // Аудит и финансовый анализ. - 2007. - С. 68-71.

3Кукукина И.Г. Управленческий учет / И.Г. Кукукина. - М.: Высшее образование, 2012. - С. 19-23.

4Федеральный закон от 6 декабря 2011 г. «О бухгалтерском учете» № 402-ФЗ (ред. 19.07.2017) [Электронный ресурс]: http://base.garant.ru/70103036/

5Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н (ред. от 08.11.2010) "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению" [Электронный ресурс]: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_29165/fd05066bbb0a451cf5dc95b2af35808cbef2509e/

6Приказ Минфина России от 09.06.2001 N 44н (ред. от 16.05.2016) "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01" [Электронный ресурс] http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_32619/

7Керимов В.Э. Бухгалтерский управленческий учет: Учебник для бакалавров / В.Э. Керимов. 10-е изд., перераб.-М.: Издательско-торговая корпорация «Дашков и К», 2017.- С. 37-41

8Хорнгрен Ч., Фостер Дж., Датар Ш. Управленческий учет.12-е изд./пер. с англ.СПб.:Питер, 2012.- С. 432-435

9Гудков, А.А. Отечественные и международные методики организации управленческого учета: сравнительная характеристика, роль и значение в управлении/ А.А. Гудков // Экономические и гуманитарные науки. 2011. - №09.– с.14-20

10Костякова Ю.В. Сравнение и анализ национальных систем финансового учета // Международный бухгалтерский учет. – 2011. – №42. С. 59 – 67.

11Князева К.А. Зарубежный опыт организации управленческого учета. / К.А. Князева //Новая наука: современное состояние и пути развития. 2016. С. 141-144.

12 Управленческий учет: Пер. с англ. / Э.А. Аткинсон, Р.Д. Банкер, Р.С. Каплан, М.С. Янг. 5 - е изд. М.: Вильямс, 2012. С.281-283.

13Тарасова Т.М. Организация управленческого учета на предприятии в современных условиях / Т.М. Тарасова // Экономический анализ теория и практика. 2012.- №24. - С. 50-58.

14Землякова С.Н. Становление и развитие бухгалтерского управленческого учета в сельскохозяйственных организациях: Учебное пособие. - п.Персиановский: Изд-во ДонГАУ, 2012. - С. 155-156.

15Полковский Л.М. Бухгалтерский управленческий учет: Учебник для бакалавров / Л.М. Полковский. - М.: Издательско-торговая корпорация «Дашков и К., 2016. - С. 27-31.

16Чувикова В.В. Бухгалтерский учет и анализ: Учебник для бакалавров / В.В. Чувикова, Т.Б. Иззука. М.: Издательско-торговая корпорация «Дашков и К, 2015. - С.119-122.

17Вахрушина М.А. Бухгалтерский управленческий учет: учеб. для студентов вузов, обучающихся по экономическим специальностям / М.А. Вахрушина. - М.: Издательство Национальное образование, 2013.- С.387-388.

Код для цитирования: Скопировать