VIII Международная студенческая научная конференция Студенческий научный форум - 2016

Своя история, свои ценности, политическая система присущи каждой стране. То же самое можно сказать о бухгалтерском учете. История бухгалтерского учета насчитывает почти шесть тысячелетий. По сохранившимся учетным документам видно, какое высокое положение занимали в древности бухгалтеры, и как ценилось их дело. Учет называли «тайной богов». Счетоводство того времени включало «системы учета», взятые из материальных носителей данных: в Вавилоне использовали глиняные таблички, в Египте - папирус, в Греции - черепки, в Риме - восковые таблички, в империи инков - веревки, в средневековой Европе - пергамент. И только во II веке н. э. появилась бумага. Особенности материальных носителей влияли на структуру учетных регистров и организацию самих записей. На таких материальных носителях производился учет имущества и всех предметов, находящихся в хозяйстве, в натуральных измерителях. Это привело к возникновению инвентарей, описей, списков разной степени обширности. Например, использование папируса и пергамента привело к возникновению учета на «свободных листах», глиняных таблиц и черепков - на «карточках», распространение бумаги надолго сделало книгу главным видом учетных регистров.

Главной ценностью считались учетные документы. Они датировались «этого года», «следующего года» - и хранились в специальных хранилищах, в ящиках или корзинах, которые связывались шнурами или ремнями и опечатывались. На глиняных ярлыках указывались имя ответственного писца, наименование объектов, учтенных в документах, ставился и оттиск печати. На документах имелись и отметки ревизоров.

В середине 19 века в Европе произошло зарождение бухгалтерского учета как науки. Современные исследователи выделяют четыре группы стран, каждая из которых объединена по некоторым общим подходам. В начале 19 века в Италии наметились юридическое и экономическое направления в учете. Юридическое направление придавало значение учету правовых отношений между лицами, возникающими в связи с движением ценностей. Начало юридическому направлению положил Николо д`Анастасио, утверждавший, что учет – это регистрация прав и обязательств собственника, при этом в центре учета находится счет «Капитал» и все факты хозяйственной деятельности его затрагивающие. Счета, по мнению д`Анастасио, отражают изменения правоотношений лиц, участвующих в хозяйственном процессе.

Экономическое – было основано на учете самих ценностей. Родоначальником экономического направления был Джузеппе Людовико Криппа, указывавший, что «цель учета состоит в исследовании результатов хозяйственной деятельности», которая невозможна без постоянного изменения объема и состава имущества [7, с.76]. Все счета Д.Л. Криппа делил на 2 группы: первая включает счета капитала и его частей, вторая раскрывает структуру первых. Н.д`Анастасио и Д.Л. Криппа стали предшественниками трех итальянских школ бухгалтерии: ломбардской, тосканской и венецианской.

Родоначальником науки о бухгалтерском учете является создатель ломбардской школы учета Франческо Вилла (1801–1884). Его основными заслугами являются: синтез юридических и экономических целей учета, систематизация бухгалтерских знаний, концептуальное осмысление основных учетных категорий.

Юридический аспект бухгалтерской науки был развит тосканской школой бухгалтеров, основателем которой был Франческо Марчи (1822–1871). Суть предприятия Ф. Марчи сводит к людям, работающим в нем или с ним, и, исходя из этого, выделяет четыре группы лиц – агентов (материально ответственных лиц), корреспондентов (лиц, с которыми ведутся расчеты), администратора и собственника. Каждой группе лиц соответствуют отдельные счета, а каждый факт хозяйственной жизни сводится к изменению юридических отношений между участниками хозяйственного процесса.

Продолжателем идей Ф. Марчи стал Джузеппе Чербони (1827–1917), который был подлинным главой Тосканской школы бухгалтерского учета. Д.Чербони является создателем логисмографии – учения о бухгалтерском учете юридического направления и одновременно формы счетоводства. Он создал учение о синтетическом сложении и аналитическом разложении счетов. Дифференциация счетов привела к образованию понятия – подсчет или субсчет и возникновению иерархической структуры счетов.

Наиболее влиятельным продолжателем теорий Д. Чербони стал Джузеппе Росси (1845–1921), который отождествлял предприятие с организмом. Д. Росси известен как крупный историк в области учета и как создатель шахматной формы счетоводства.

Главным критиком логисмографии был глава венецианской школы Фабио Беста (1845—1923), который развивал экономическую трактовку учета. Фабио Беста является создателем знаменитой теории фонда, согласно которой фонд состоит из отдельных элементов, каждому из которых соответствует определенный счет. Беста выделял четыре системы: патримониальная, финансовая, депозитная , договорная. Формы счетоводства Ф. Беста классифицировал по трем основаниям: 1) вид регистра; 2) характер записи; 3) способ выполнения записи на счетах.

Жан Густав Курсель-Сенель (1813—1892) создал меновую теорию двойной записи и утверждал, что в основе законов, управления предприятием лежит мена, а, следовательно, двойная запись объективно обусловлена законом мены. Одной из его главных заслуг является разработка теории учета затрат и калькуляции, а также формулировка главной цели учета затрат – последующий расчет себестоимости. Кроме того, ученый предложил развернутую и обоснованную концепцию бухгалтерской точности, для достижения которой необходимы два условия: 1) ежемесячная выверка разноски по дебету и кредиту всех счетов; 2) соблюдение правила Мевдеса (равенство оборотов журнала дебетовым и кредитовым оборотам Главной книги).

Создателем учения о контрольной функции учета был Леон Сэй (1826–1896), который считал, что в основе учета должен быть контроль, а самое важное в контроле – себестоимость. Л. Сэй выступал за калькуляцию себестоимости каждого вида выпускаемых изделий и настаивал на максимальном ее исчислении, на полуфабрикатном ее варианте, на непременной денежной оценке побочных продуктов.

Значительный вклад в развитие французской учетной мысли внесли Эжен Пьер Леоте и Адольф Гильбо (1819-1895), которые впервые отделили науку от бухгалтерской практики. Они выразили три основные функции учета: счетоводную, социальную и экономическую. Для отражения фактов хозяйственной жизни учеными были введены термины двух систем: униграфической (простая запись) и диграфической (двойная запись). Авторы разработали сложную классификацию счетов, где с точки зрения целей счета делятся на серии: А – счета капитала; Б – счета ценностей, которые в свою очередь делятся на 1) счета основных средств, 2) счета оборотных средств и 3) счета средств, вложенных в дело; В – счета третьих лиц и Д – счета результатные. В 1860 году А. Гильбо предложил постоянное ведение счета Реализации. Французские ученые создали четыре школы: первая считала предметом учета капитал, вторая – стоимость, третья – хозяйственные операции, четвертая – предприятия. Представителем первой школы являлся Шарль Пангло, который считал бухгалтерский учет инструментом, предназначенным для постоянного измерения масс, составляющих капитал, а также для выявления причин, влияющих на эти изменения. Вторую школу представлял Жан Батист Дюмарше (1874-1946), полагавший, что предметом учета является стоимость (оценка) и только оценка присуща всем объектам, а вне оценки нет учета. Дюмарше является создателем Герба бухгалтеров (1944г.). Рене Делапорт относится к представителям третьей школы. Именно он стал продолжателем идей Дюмарше и считал предметом учета движение ценностей в пространстве. К представителям четвертой школы относится Жан Фламминк, полагавший, что предмет учета состоит в исследовании предприятия в целом и только интеграция учета и управления придает бухгалтерии истинный смысл.

Немецкую школу бухгалтерского учета представляли бухгалтеры Германии, Австро-Венгрии и германо-язычной Швейцарии. Яркими представителями немецкой школы бухгалтерского учета являлись И. Ф. Шер, Э. Шмаленбах, А. Кальмес, Г.Никлиш и др. Научная сторона бухгалтерии сводится к формализации учетной процедуры, а учет делится на: торговый и производственный. Эйген Шмаленбах (1873–1955) утверждал, что торговая бухгалтерия контролирует долги и обязательства, а производственная – внутрихозяйственные процессы. В свою очередь в производственной бухгалтерии он выделяет учет заработной платы, материалов, себестоимости и результатов. Торговая бухгалтерия считалась ведущей, производственная – подчиненной.

Теория торговой бухгалтерии в дальнейшем была развита в балансоведение, а теория производственной бухгалтерии – в учение о калькуляции. Отцом немецкого балансоведения является Иоганн Фридрих Шер (1846–1924). Учет И. Ф. Шер относил к отраслям прикладной математики. В активе баланса И. Ф. Шер сгруппировал статьи в порядке убывания ликвидности средств предприятия, группировка пассива начиналась с собственных средств, потом шли заемные средства и затем сальдо финансовых результатов. Все счета он разделил на активные и пассивные: дебет активного счета – увеличение, кредит – уменьшение, а в пассивных счетах – наоборот. Помимо балансовых счетов Шер использовал внебалансовые счета, которые он называл вводными.

В Англии теория учета не была развита, а внимание ученых сосредотачивалось только на разработке практических приемов работы. Англо-американская школа выделяла шесть организационных бухгалтерских принципов: разделение труда, локализация информации, конкуренция в контроле, действенность бухгалтерии, методологическая независимость, психологический климат. К англоязычной школе бухгалтерского учета относится ученый Лоуренс Роберт Дикси (1864—1932), обративший внимание на то, что на предприятии может быть безденежная прибыль (или безденежный убыток). Л. Дикси стал первым идеологом и теоретиком аудита и определил аудит как работу, связанную с подтверждением правильности и объективности бухгалтерского баланса, путем проверки документов и инвентаризации ценностей. В теории и практике аудиторской работы известно имя английского ученого А. Т. Ватсона, который выделял три вида фальсификации учета, а предметом аудита и бухгалтерского учета считал психологию лиц, занятых в хозяйстве, не права и обязательства сотрудников, а мотивы их действий.

В заключении можно сделать вывод. Это, прежде всего, англоязычные страны, далее - страны континентальные, затем латиноамериканские и, наконец, социалистические страны восточной Европы.[1]

Первые три группы стран используют двойную бухгалтерию в целях исчисления финансового результата, четвертая - преимущественно для контроля сохранности ценностей.

При этом первые две группы стремятся к отражению правильности финансового результата, не прибегая к переоценке денежного измерителя, третья - прибегая к нему.

Для англоязычных стран характерен не государственный подход, регулирующий учет, а чисто профессиональный. Лучшие специалисты в области бухгалтерского учета объединяются в Ассоциацию и вырабатывают основополагающие учетные принципы. Государственные органы признают их. При этом учет ведется в интересах инвесторов и кредиторов.

В континентальной Европе учет ведется по принципам, сформулированным государственными органами, обязательным для всех хозяйствующих субъектов. При этом учет ведется в интересах государственных, регулирующих и в том числе налоговых органов.

В Латинской Америке учет имеет только основную цель - отражать инфляционные процессы, и методология учета целиком подчиняется этой цели. В Восточной Европе учет вели преимущественно от имени или по поручению государственных органов.

Страны с англо-американской системой учета строят свой учет, исходя из сложившейся практики, идя от нее. И тут следует различать ее английский и американский варианты. Первый характерен для таких стран как Великобритания, Южная Африка, Новая Зеландия, Австралия; второй - для США, Канады, Японии, Мексики и Филиппин.

К англоязычной системе обычно относят и Нидерланды, но для этой страны континентальной Европы характерен подход не от практики к теории, а наоборот, от теории с практике, иными словами, в этой старой стране дедукцию признают больше индукции.

Страны континентальные также могут быть разделены на две группы: признающие примат правильности отражения учетных, часто преимущественно правовых, отношений (Германия) и провозглашающие примат налогового фискального права (Франция, Италия, Испания, Бельгия).

Таким образом, в данной статье были рассмотрены основные особенности национальных школ бухгалтерского учета, прослежено развитие бухгалтерской научной мысли, трактовки, разработки, направления исследования и достижения итальянской, французской, немецкой и английской бухгалтерских школ.

Список использованной литературы:

1. Акатьева М.Д., Мальшакова И.Л. Теория бухгалтерского учета http://www.hi-edu.ru/e-books/xbook309/01/part-001.htm

2. Антология учетной мысли. Из истории бухгалтерии / сост. Д. В. Назаров, М. Ю. Медведев. – М.: Экономистъ, 2011.

3.Богаченко В.М. Основы бухучета. – Ростов-на-Дону:Феникс 2015.

4. Захаров И. В. Калачева О. Н. Бухгалтерский учет и анализ. http://underverse.su/viewtopic.php?t=47787.

5. Лупикова Е. В. История бухгалтерского учета: учеб. пособие для вузов / Е.В. Лупикова.– М.: КНОРУС, 2012.

6.Медведев М.Ю., Назаров Д. В. История русской бухгалтерии. – М.: Изд-во «Бухгалтерский учет», 2013.

7.Соколов Я.В. Соколов В. Я. История бухгалтерского учета: Учебник. – М.: Финансы и статистика, 2015.

Код для цитирования: Скопировать