VII Международная студенческая научная конференция Студенческий научный форум - 2015

Лизинг в России является динамично развивающимся видом инвестиционной деятельности. Он существует в России уже более 15 лет, за это время накоплен положительный опыт работы, сформированы традиции рыночных отношений.

Финансовая аренда (лизинг) на сегодняшний день обладает всеми признаками сформировавшейся отрасли финансовых услуг, обладающей собственными отличительными признаками:

а) специальное законодательство;

б) наличие ряда норм в НК РФ, ГК РФ, Таможенном кодексе, бюджетном законодательстве, отражающих специфику налогообложения, таможенного регулирования и бухгалтерского учета лизинговых операций;

в) присоединение России к специальной Международной конвенции УНИДРУА;

г) наличие в инвестиционных программах федерального и регионального значения блока инвестиций по схеме финансовой аренды (лизинга).

Экономическая сущность лизинга состоит в том, что лизингополучатель берет в долгосрочную аренду конкретное имущество и по поручению арендодателя обязуется выполнить с помощью этого имущества определенные работы и не выполнять работ, не оговоренных условиями контракта.

Лизинг – это по существу незавершенная сделка, причем объекты не числятся на балансах обоих партнеров. Для лизингополучателя расходы по лизингу – это арендная плата, включающая процентную ставку, возмещающую стоимость привлечения средств лизингодателем на денежном рынке и амортизацию имущества.

Общая схема осуществления лизинговой операции и возникающего при этом движения денежных средств представлена на рис. 1.

Рис.1 - Схема лизинговой операции и движения денежных средств

На схеме жирные стрелки характеризуют правовые основы лизинговой сделки, тонкие – движение денежных средств и объекта лизинга между участниками сделки.

Внешнеторговый контракт – основной коммерческий документ внешнеторговой операции, свидетельствующий о достигнутом соглашении между сторонами.

Предметом внешнеторгового контракта могут быть купля- продажа товара, выполнение подрядных работ, аренда, лицензирование. Расчеты за поставки товаров и оказание услуг по внешнеторговому контракту могут производиться в иностранной, международной, национальной валюте и на безвалютной основе.

В Российской Федерации лизинговые отношения регулируются Гражданским кодексом РФ и временным положением о лизинге, утвержденным постановлением Правительства от 29 июня 1995 г. № 633 «О развитии лизинга в инвестиционной деятельности». Однако основные моменты этого Постановления, касающиеся создания благоприятных экономических условий для деятельности лизинговых компаний, пока не реализованы, что ставит лизинг в дискриминационное положение даже по сравнению с обычным инвестиционным кредитованием. В этих условиях приток в страну крупных негосударственных инвестиций значительно усложняется.

Методология ведения бухгалтерского учета по договорам как внутреннего, так и международного лизинга, установлена в Указаниях об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга (утв. Приказом Минфина РФ от 17.02.1997 г. №15, далее по тексту - Указания №15), ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утв. Приказом Минфина РФ от 30.03.2001 г. №26н. Несмотря на «древность» Указаний № 15 (например, используется несуществующие счета бухгалтерского учета, ссылка на устаревшие бухгалтерские стандарты), этот документ применяется в части не противоречащей более поздним нормативным актам по бухгалтерскому учету. Поскольку расчеты между лизингодателем и лизингополучателем производятся, как правило, в иностранной валюте, то данная валютная операция регламентируется Федеральным законом от 10.12.2003 г. № 173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле» и отражается в учете в соответствии с правилами ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте», утв. Приказом Минфина РФ от 27.11.2006 г. №154н .

По условиям лизингового контракта имущество может учитываться как на балансе лизингодателя, так и на балансе лизингополучателя. Поскольку по условиям международных лизинговых сделок, лизингополучателем практически всегда выступает резидент РФ, то рассмотрим схему международных лизинговых операций по внешнеторговым контрактам в бухгалтерском учете лизингополучателя на условном примере.

ООО «Резидент» - лизингополучатель и «Нерезидент» (государство - Нидерланды) заключили договор лизинга сроком на 12 лет. Предмет лизинга - деревообрабатывающий станок. Согласно лизинговому контракту право собственности на станок переходит к ООО «Резидент» по окончании срока действия договора. В соответствии с графиком лизинговый платеж перечисляется ежемесячно равными долями. Общая сумма лизинговых платежей - 68 440 долларов (в т.ч. НДС - 10 440 долларов). Выкупная стоимость станка договором не установлена. Лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя.

В учете лизингополучателя будут сформированы следующие бухгалтерские записи, представленные в таблице 1.

Таблица 1 – Факты хозяйственной жизни у лизингополучателя

Содержание факта хозяйственной жизни	Дебет	Кредит	Сумма руб.
1 - этап. Операции, совершенные на дату принятия к учету лизингового имущества, курс доллара - 35 руб.:
Перечислены таможенные платежи	76 «Расчеты с таможней»	51	119 770
Уплачен НДС на таможне	68 «Расчеты с таможней»	51	452 731
Начислен таможенный НДС при ввозе предмета лизинга: (2 030 000 руб. + 119 770 руб.) х 18%	19	68 «Расчеты с таможней»	452 731
Принят таможенный НДС к вычету	68	19	452 731
Отражена задолженность перед лизингодателем за полученное лизинговое имущество (58 000 долларов х 35 руб.)	08	76 «Расчеты с лизингодателем» субсчет «Лизинговые обязательства»	2 030 000
Учтены таможенная пошлина и сбор в составе расходов, связанных с приобретением лизингового имущества	08	76 «Расчеты с таможней»	119 770
Принят к учету предмет лизинга по стоимости: (2 030 000 руб. + 119 770 руб.)	01 -лизинг	08	2 149 770
2 - этап. Операции, совершенные на последнее число отчетного периода, курс доллара - 35,40 руб.:
Отражена отрицательная курсовая разница: 58 000 долларов х (35,40 руб. - 35 руб.)	91-2	76 «Расчеты с лизингодателем»субсчет «Лизинговые обязательства»	23 200
Отражено начисление причитающихся лизингодателю лизинговых платежей: (58 000 долларов х 35,40 руб.) / 144 мес.	76 «Расчеты с лизингодателем» субсчет «Лизинговые обязательства»	76 «Расчеты с лизингодателем»субсчет «Лизинговые платежи»	14 258,33
Начислена амортизация по лизинговому имуществу: 2 149 770 руб. / 144 мес.	20(23,25,26,29..)	02 лиз.	14 928,96
3 - этап. Операции, совершенные на дату уплаты, курс доллара - 35,60 руб.:
Перечислен ежемесячный лизинговый платеж: (58 000 долларов х 35,60) / 144 мес.	76 «Расчеты с лизингодателем» Субсчет «Лизинговые платежи»	52	14 338,89
Отражена отрицательная курсовая разница: 58 000 долларов х (35,60 руб. - 35,40 руб.)/ 144 мес.	91-2	76 «Расчеты с лизингодателем»субсчет «Лизинговые платежи»	80,56
Уплачен НДС налоговым агентом в бюджет (одновременно с перечисленным лизинговым платежом)	68	51	371 664
Учтен НДС, подлежащий перечислению в бюджет (в случае возникновения обязанности по исполнению функции налогового агента)	19	76 «Расчеты с лизингодателем» субсчет «Расчеты по НДС»	371 664
Удержан НДС из доходов, причитающихся лизингодателю - нерезиденту РФ: (68 440 долларов х 35,60 руб.) х 18/118	76 «Расчеты с лизингодателем» субсчет «Расчеты по НДС»	68	371 664
Принят НДС в состав налоговых вычетов	68	19	371 664
4 - этап. Операции, совершенные на дату выкупа имущества (по истечению срока лизингового контракта):
Лизинговое имущество переводится в состав собственных основных средств, аналогично - начисленная за весь период контракта амортизация: (14 928,96 руб./мес. х 144 мес.)	01 соб.	01 - лизинг	2 149 770
	02- лизинг	02 соб.	2 149 770

Поскольку лизингодателем является нерезидент РФ, то у лизингополучателя возникает обязанность исполнения функции налогового агента (ст.310 НК РФ) в части выплачиваемого дохода иностранной организации. Однако между Правительством РФ и Нидерландами действует Соглашение об избежании двойного налогообложения от 16.12.1996 г. (далее по тексту - Соглашение). В п.1 ст.7 Соглашения прописано, что «прибыль предприятия одного Договаривающегося Государства облагается налогом только в этом Государстве, если предприятие не осуществляет деятельность в другом Договаривающемся Государстве через находящееся там постоянное представительство» (а в этом случае предприятие само платит налоги в РФ). Таким образом, ООО «Резидент» - лизингополучатель не является налоговым агентом (при условии предоставления подтверждение того, что предприятие имеет постоянное местопребывание в Нидерландах в соответствии со ст.312 НК РФ).

Исходя из действующей методологии учета (п.9 Указаний №15), в случае если предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя, лизинговый платеж отражается не на счетах учета затрат, а внутренними записями по счету 76 (дебет субсчета «Арендные обязательства» и кредит субсчета «Расчеты по лизинговым платежам»). То есть лизинговый платеж не признается расходом, несмотря на то, что выполняются условия п.16 ПБУ 10/99 «Расходы организации», утв. Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 г. №33н:

- расход производится в соответствии с лизинговым контрактом;

- сумма расхода определена графиком лизинговых платежей;

- в результате операции происходит уменьшение экономических выгод.

В то же время у лизингодателя (правда, в нашем случае - исключение, поскольку лизингодатель - нерезидент РФ) предоставление имущества в лизинг является доходом от обычных видов деятельности (п. 5 ПБУ 9/99 «Доходы организации», утв. Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 г. №32н.

В налоговом учете лизингополучателя (пп.10 п.1 ст.264 НК РФ) лизинговый платеж признается расходом (за минусом суммы начисленной амортизации - см. п. 2.2 «Налоговый учет расходов лизингополучателя» статьи «Налогообложение лизинговых операций»). И, применяя иную методологию в бухгалтерском учете, у лизингополучателя будут возникать налогооблагаемые временные разницы (расходы в налоговом учете признаются в большем размере, чем в бухгалтерском учете).

Понятно, что одновременное отражение в бухгалтерском учете расходов в виде лизингового платежа и амортизации по лизинговому имуществу, привело бы к необоснованному увеличению затрат и, соответственно, к искажению финансового результата. Но, отражая в качестве расхода только амортизационные отчисления, часть расходов «теряется» в бухгалтерском учете. В нашем примере в течение срока действия договора (12 лет) учтена вся сумма лизинговых платежей (срок полезного использования лизингового имущества равен сроку действия лизингового контракта). Однако, в ситуации, когда срок действия лизингового контракта меньше срока полезного использования лизингового имущества, по окончанию срока действия договора предмет лизинга будет иметь остаточную стоимость.

Исходя из вышеизложенного, начисление амортизации и лизингового платежа целесообразно отражать следующими бухгалтерскими записями, представленных в таблице 2:

Таблица 2 – Бухгалтерские проводки

Содержание факта хозяйственной жизни	Дебет	Кредит
Операции, совершенные на последнее число отчетного периода:
Начислена амортизация по лизинговому имуществу	76 «Расчеты с лизингодателем» субсчет «Лизинговые обязательства»	02
Отражено начисление причитающихся лизингодателю лизинговых платежей	20 (23, 25,26,29,44)	76 «Расчеты с лизингодателем» субсчет «Лизинговые платежи»
Операции, совершенные на дату выкупа имущества (по истечению срока лизингового контракта):
Отражена сумма накопленной амортизации (до момента выкупа имущества)	02	01
Учтена остаточная стоимость лизингового имущества	76 «Расчеты с лизингодателем» субсчет «Лизинговые обязательства»	01
Закрытие внутренними записями субсчетов на 76 счете «Расчеты с лизингодателем»	76 «Расчеты с лизингодателем» субсчет «Лизинговые платежи»	76 «Расчеты с лизингодателем» субсчет «Лизинговые обязательства»

Приведенная методология учета позволяет сблизить бухгалтерский и налоговый учет, что не исключает, но хотя бы уменьшает число операций, ведущих к возникновению временных разниц в учете. Следует отметить, что лизинг, безусловно, – перспективная форма внешнеэкономической деятельности российских предприятий, позволяющей с минимумом затрат валютных средств модернизировать производство.

Список использованной литературы:

1. Гражданский кодекс Российской Федерации;

2. Налоговый кодекс Российской Федерации;

3. Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»;

4. Федеральный закон от 10.12.2003 г. № 173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле»;

5. ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте»;

6. ПБУ 6/01 «Учет основных средств»;

7. ПБУ 9/99 «Доходы организации»;

8. ПБУ 10/99 «Расходы организации»;

9. Постановлением Правительства от 29 июня 1995 г. № 633 «О развитии лизинга в инвестиционной деятельности»;

10. Белов Н.Г., Хоружий Л.И. и др. Бухгалтерский учет в сельском хозяйстве: Учебник/под ред. Н.Г. Белова, Л.И. Хоружий М.: Эксмо, 2010. 608 с. - (Новое экономическое образование);

11. Постникова Л.В., Чистикова Т.А. Раскрытие информации о лизинговых операциях в бухгалтерской отчетности сельскохозяйственных организаций //Бухучет в сельском хозяйстве. 2012. № 8. С. 35-41;

12. Постникова Л.В. Трансформация законодательства РФ о регулировании внешнеэкономической деятельности на современном этапе// Вестник Тверского государственного университета. Серия: Экономика и управление. 2014. № 23. С. 282-292;

13. Постникова Л.В. Бухгалтерский учет и налогообложение внешней торговли услугами //Бухучет в сельском хозяйстве. 2013. № 8. С. 14-22.

14. Чистикова Т.А. Документальное оформление лизинговых операций // Международный сельскохозяйственный журнал. 2011. № 4. С. 29-30.

Код для цитирования: Скопировать