VI Международная студенческая научная конференция Студенческий научный форум - 2014

Ведение бухгалтерского учета всегда было нелегкой задачей. В сельском хозяйстве его ведение также сопровождается рядом проблем, связанных со спецификой отрасли. Все эти проблемы по-своему актуальны, и связаны с разными сторонами сельскохозяйственной деятельности. Одной из проблем является учет земельных участков сельскохозяйственных организаций. Поскольку земля – это специфический фактор производства, то и его учет сопровождается рядом особенностей. Учет ведется в двух направлениях. Так как земля – это предмет труда, нужно учитывать ее размеры, количество земель по сходному плодородию. Такой учет ведется в натуральных показателях – гектарах.

В данной статье будут рассмотрены такие вопросы как:

-понятие земельных ресурсов

-основные проблемы, связанные с ведением учета земельных участков

-учет выбытия и принятия земельных участков

-учет капитальных вложений в землю и его особенности

-международные стандарты учета земель.

Раздел 1 Понятие земельных ресурсов

Главным средством производства в сельском хозяйстве является земля, поэтому она является и предметом труда, и средством труда. Как предмет труда земля выступает тогда, когда человек воздействует, на нее для получения урожая. Как средство труда земля сама формирует урожай, без вмешательства человека

У земли, как средства производства, есть следующие особенности:

-земля - продукт природы, она никем не создана, поэтому в первозданном виде она не должна иметь стоимость, однако в рыночных условиях все является предметом купли-продажи, в том числе и земля;

-земля не мобильна, и ее нельзя перенести с одного места на другое;

-площадь земли нельзя расширить(в рамках государства);

-в сельском хозяйстве без земли не обойтись;

-разные участки земель различны по своему плодородию;

-земля не изнашивается, не стареет морально при правильном ее использовании можно повышать плодородие земли, также она может восстановить свое плодородие, если прекратить ее обработку на какое-то время.

Поскольку земля является главным средством производства в сельском хозяйстве, необходим бухгалтерский учет земельных угодий и финансовых вложений в них. В связи с этим перед бухгалтерским учетом в сельском хозяйстве встает проблема правильности учета земельных ресурсов.

Учет ведется в двух направлениях. Так как земля – это предмет труда, нужно учитывать ее размеры, количество земель по сходному плодородию. Такой учет ведется в натуральных показателях – гектарах.

В денежном выражении показывают дополнительные (в качестве капитальных) вложения и покупные земли. То есть необходим учет удобрений, внесенных в землю, проведенных работ, с целью повышения плодородия, количество купленных земель, а также эффективность их использования.

Под плодородием почвы понимается способность почвы давать урожай. Различают естественное, искусственное, экономическое плодородие.

Естественное плодородие – это способность почвы давать урожай без воздействия человека, оно формируется самой природой; оно зависит от структуры почвы, от ее физических, механических и химических свойств. Естественное плодородие может быть улучшено в процессе практической деятельности.

Искусственное плодородие – это плодородие, формируемое под воздействием человека путем обработки почвы, внесения удобрений, проведением мелиоративных работ и т.д.

Совокупность естественного и искусственного плодородия формирует экономическое плодородие, которое проявляется в фактически полученной урожайности.

Целью бухгалтерского учета земельных участков является предоставление сведений о земле, необходимых для внешних, с целью удовлетворения кредитной и инвестиционной привлекательности сельскохозяйственных организаций, и внутренних пользователей для управленческих решений, направленных на обеспечение рационального и эффективного использования земель.

Исходя из целей сформулируем задачи бухгалтерского учета земельных участков:

- обеспечивать четкое документальное оформление и своевременное отражение на счетах бухгалтерского учета операций по поступлению, трансформации земельных угодий, продаже и выбытии, а также иных сделок с землей;

- создавать условия и информационную базу для систематического контроля за сохранностью и улучшением качественных свойств почвы, эффективностью использования земельных участков организации;

- контролировать своевременность и полноту отражения в учетных регистрах всех хозяйственных операций, связанных с наличием и качеством земельных участков, а также ежегодными вложениями в коренное улучшение земель;

- обеспечивать объективной информацией для заполнения форм бухгалтерской отчетности;

- контролировать своевременность и правильность уплаты земельного налога и отражение их в учете.

Раздел 2. Особенности бухгалтерского учета земель. 2.1. Поступление и выбытие земель

Земельные участки приходуют в состав основных средств в результате их покупки, безвозмездного поступления, вклада в уставный капитал физическими лицами земельных долей и других операций. При этом стоимость земель оценивают следующими способами:

1) при покупке – по суммам фактически произведенных затрат;

2) при обмене на другое имущество – по балансовой стоимости имущества, обмениваемого на земельный участок;

3) при безвозмездной передаче – по рыночной цене на дату оприходования;

4) при внесении в уставный капитал – по обоюдной договоренности сторон.

Если оценка стоимости земли одним из перечисленных способов невозможна, то оценку производят исходя из нормативной цены земли.

Первичный учет земель осуществляется в акте на оприходование земельных угодий (форма № 111–АПК). Аналитический учет ведется по видам угодий:

1) сельскохозяйственные угодья: пашня, многолетние насаждения, пастбища, сенокосы, залежь;

2) земли, находящиеся на стадии мелиоративного строительства;

3) земли, находящиеся на стадии восстановления плодородия;

4) лесные площади и древесно–кустарниковые насаждения (полезащитные полосы, древесно–кустарниковая растительность на землях сельскохозяйственного назначения);

5) земли под водой (под реками и ручьями, озерами, водохранилищами, прудами и др.);

6) земли под дорогами, прогонами и просеками;

7) земли под общественными дворами, улицами и площадями и прочими общественными постройками;

8) прочие земли.

В сельскохозяйственном производстве детализация учета земель может осуществляться по севооборотам, сенокосооборотам и пастбищеоборотам, полям, участкам, садам, виноградникам, ягодникам и т.д.

Оприходование и выбытие земельных участков отражаются следующими бухгалтерскими записями:

Дт 08–1 Кт 60 – приобретено право собственности на землю на основании договора купли–продажи;

Дт 01 Кт 08–1 – зачислен на баланс по акту участок земли;

Дт 08–1 Кт 76–9 – начислена задолженность физическим лицам, возникшая при приобретении земельных долей;

Дт 01–6 Кт 73–3, – внесены земельные доли в качестве вклада в 75–1 уставный капитал организации;

Дт 01 Кт 98 – оприходованы земельные участки в результате безвозмездной передачи;

Дт 62 Кт 91 – начислена задолженность за реализованное право собственности на земельный участок;

Дт 91–2 Кт 01 – списан на реализацию земельный участок.

2.2 Особенности учета капитальных вложений в землю

В составе капитальных вложений сельскохозяйственных организаций учитываются работы по коренному улучшению земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы, создание высокопродуктивных лугов, пастбищ и др.). К ним относятся капитальные затраты инвентарного характера: строительство водохозяйственных, противоэрозионных, гидротехнических, противоселевых и других сооружений (плотин, дамб, каналов, оросительной и осушительной сети), культуртехнические мероприятия по поверхностному улучшению земель для сельскохозяйственного использования неинвентарного характера (не связанные с созданием сооружений), а также террасирование крутых склонов.К культуртехническим работам на сельскохозяйственных угодьях, не требующих осушения, относятся: планировка земельных участков, расчистка земель от леса, кустарника, пней, валунов и камней, выравнивание земель после раскорчевки, срезка и разделка кочек, фрезерование, подъем целины и залежных земель, распашка которых не производилась 5 лет и более, с разделкой пласта и прикатыванием этих земель, очистка водоемов и др. Мелиоративные работы относятся к строительным работам (водохозяйственное строительство).При этом выделяются капитальные вложения:

- по орошению земель: создание новых оросительных систем, в том числе для орошения сенокосов и пастбищ, площадей под рисом и овощными культурами; комплексная реконструкция оросительных систем и переустройство коллекторно-дренажной сети;

- по осушению земель (новые осушенные земли, восстановление и реконструкция действующих осушенных земель, включая закрытый дренаж);

- обводнение пастбищ (новые пастбища), реконструкция водохозяйственных сооружений на действующих пастбищах; строительство магистральных водопроводов сельскохозяйственного назначения.

Все затраты инвентарного и неинвентарного характера по мелиорации земель должны списываться на капитальные вложения (счет 08 "Вложения во внеоборотные активы субсчет 08-1 "Приобретение земельных участков и капитальные затраты на коренное улучшение земель") с последующим отнесением на увеличение стоимости земель, которые подверглись улучшению (счет 01 "Основные средства") или в качестве отдельных инвентарных объектов на счете 01 "Основные средства" на отдельных аналитических счетах или субсчетах второго порядка.

Затраты по созданию долголетних культурных пастбищ (огороженных или оборудованных системой "электропастух" и т.п.), учтенные на счете 08, после завершения всех работ списываются на счет 01 по самостоятельным инвентарным объектам учета основных средств "Долголетние культурные пастбища".

Учет капитальных затрат по коренному улучшению, мелиоративным работам по созданию орошаемых и осушенных земель ведется на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" субсчет 08-1 "Приобретение земельных участков и капитальные затраты на коренное улучшение земель") по следующим статьям:

- оплата труда с отчислениями на социальные нужды;

- удобрения минеральные и органические;

- материалы для известкования и фосфоритования кислых почв;

- материалы для гипсования и мелиоративной обработки солонцовых почв;

- строительные и прочие материалы;

- приобретение и монтаж соответствующего оборудования и приспособлений;

- содержание основных средств, используемых на работах по коренному улучшению земель, в том числе:

а) нефтепродукты;

б) амортизация основных средств;

в) ремонт основных средств;

- специализированные работы и услуги;

- организация производства и управление капитальными работами по коренному улучшению земель;

- прочие затраты по коренному улучшению земель.

. По итогам года все затраты капитального характера по относящимся к принятым в эксплуатацию площадям на основании акта приемки-сдачи выполненных работ списываются с кредита счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" в дебет счета 01 "Основные средства". По окончании мелиоративных работ и ввода в эксплуатацию орошаемых и осушенных земель как отдельных объектов составляется Акт на оприходование земельных угодий (ф. N 401-АПК), на основании которого затраты по мелиорации земель также списываются со счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" на счет учета основных средств (отдельные аналитические счета). В акте указывают площадь каждого участка орошаемых или осушенных земель, место расположения, стоимость выполненных работ и другие необходимые показатели.

На счете учета основных средств мелиорированные земли учитываются обособленно.

Капитальные вложения по коренному улучшению земель, если они учтены как отдельный объект основных средств неинвентарного характера, списываются на затраты производства путем начисления амортизации. На сумму начисленной амортизации дебетуется счет 20 "Основное производство" субсчет "Растениеводство" и кредитуется счет 02 "Амортизация основных средств".

Сумма начисленной амортизации распределяется на сельскохозяйственные культуры, которые возделываются на улучшенном земельном участке пропорционально площади посева.

При полном начислении амортизации на основании акта на списание основных средств (ф. N ОС-4) капитальные затраты по коренному улучшению земель относятся с кредита счета 01 "Основные средства" в дебет субсчета 01-11 "Выбытие основных средств". На сумму списания амортизации по капитальным затратам на коренное улучшение земель дебетуется счет 02 "Амортизация основных средств" и кредитуется субсчет 01-11 "Выбытие основных средств".

Аналитический учет капитальных вложений на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" в мелиорацию земель ведут по видам ирригационно-мелиоративных и других работ по коренному улучшению (осушение, орошение, корчевка кустарников, срезка кочек, очистка земельного участка от камней и валунов и др.), каждому участку орошаемых и осушенных земель с указанием объема и стоимости каждого вида мелиоративных и культуртехнических работ. При этом аналитические счета целесообразно группировать раздельно по группам капитальных вложений инвентарного характера (строительство и переустройство закрытого дренажа, открытой внутрихозяйственной осушительной сети и т.п.) и неинвентарного характера (вложения по улучшению земельных угодий, раскорчевка леса, расчистка площадей от кустарника и т.п.).

Отдельные виды затрат по улучшению земель, носящие долговременный характер, могут не включаться в капитальные вложения. Так, затраты по созданию улучшенных пастбищ, работы по первичному окультуриванию сельскохозяйственных угодий (включая луга и пастбища): известкование и фосфоритование кислых почв, гипсование и мелиоративная обработка солонцовых почв, комплекс работ по заготовке, транспортировке и использованию торфа; внесение в почву минеральных и органических удобрений, включая затраты на заделку вносимых удобрений в почву; выборочное бороздование для отвода излишних поверхностных вод; закрепление балок, оврагов, песков и других неудобных земель относятся к расходам будущих периодов и затем списываются на текущие затраты под соответствующие культуры, занятые на этих площадях. Перечень таких работ, конкретный порядок их учета и сроки списания утверждаются учетной политикой организации.

2.3 Учет земельных участков в международной практике.

В системе Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) порядок учета земельных участков в зависимости от цели ее использования регулируются:

- МСФО 16 «Основные средства»;

- МСФО 40 «Инвестиции в недвижимость»;

- МСФО 2 «Запасы».

Однако применительно к порядку учета земель сельскохозяйственного назначения в зависимости от цели ее использования регулируются:

- МСФО 16 «Основные средства»;

- МСФО 40 «Инвестиции в недвижимость».

Методику учёта основных средств, в состав которых входят земельные участки сельскохозяйственного назначения, используемые компанией для основной деятельности, для сдачи в аренду другим компаниям или для административных целей «занимаемые владельцем», регламентирует Международный стандарт № 16 «Основные средства».

Таким образом, МСФО 40 содержит указание на то, что имущество, являющееся объектом инвестиционной собственности, должно подвергаться переоценке на постоянной основе. В нашей стране под инвестиционной деятельностью понимается деятельность организации, связанная с капитальными вложениями организации в связи с приобретением земельных участков и других внеоборотных активов, а также их продажей; с осуществлением долгосрочных финансовых вложений в другие организации, выпуском облигаций и других ценных бумаг долгосрочного характера и т.п.

Кроме вышеназванных стандартов, отдельные вопросы учета земельных участков затрагивают положения МСФО 17 «Аренда» и МСФО 41 «Сельское хозяйство». Порядок отражения земельных участков, находящихся в аренде, зависит от вида аренды (финансовая или операционная) и регулируется МСФО 17 «Аренда».

Согласно п. 55. МСФО 41 «Сельское хозяйство» при учете земли сельскохозяйственного назначения компания должна руководствоваться положениями МСФО 16 «Основные средства» или МСФО 40 «Инвестиции в недвижимость» в зависимости от того, какой из стандартов является наиболее приемлемым в данных обстоятельствах.

Заключение

Учет земель и по сей день остается одной из главных проблем в сельском хозяйстве. Стандарты меняются и совершенствуются, многие предприятия стремятся к международным стандартам, и тут возникает проблема перехода на МСФО. Российское ведение бухгалтерского учета по-своему специфично, и учет земель не исключение. Даже в рамках российских ПБУ между предприятиями есть различия по учету земель, их прибытия и выбытия, количества и качества вложений в них. Поэтому трудно бывает выявить наилучшие методы ведения учета для последующего их анализа. Земля – это так вид основных средств, который очень специфичен, и даже в рамках одной организации учитываемые земли могут быть разными, по плодородию или по количеству внесенных в нее вложений, и к каждому участку необходим особый подход.

Список литературы

1. Бухгалтерский учёт в сельском хозяйстве / А.П. Михалкевич [и др.] ; под.общ.ред. А.П. Михалкевича. - 4-е изд., с изм. - Минск : БГЭУ, 2006. - 688 с.

2. Бухгалтерский финансовый учет: учебное пособие/ В.Г.Широбоков, З.М.Грибанова, А.А. Грибанов.-М.:КНОРУС,2007.-672с.

3. Волков Н.Г. Учет собственных средств организации //Главбух. 2003 г., № 3.

4. Пизенгольц М.З. Бухгалтерский учет в сельском хозяйстве. Т.2 Ч.2. Бухгалтерский управленческий учет. Ч.3. Бухгалтерская (финансовая) отчетность: учебник. – 4-е изд., перераб. и доп. – М.: Финансы и статистика, 2002. – 400с.

5. Харчева И.В.Бухгалтерский учет основных средств, полученных в счет взноса в уставный капитал сельскохозяйственной организации//Бухучет в сельском хозяйстве.2011.№5.

Код для цитирования: Скопировать