VI Международная студенческая научная конференция Студенческий научный форум - 2014

В соответствии с ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности» ошибкой признается неправильное отражение (неотражение) фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и (или) в бухгалтерской отчетности организации.

Неправильное отражение фактов хозяйственной деятельности может быть в следствие:

• неправильного применения законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете и нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету;

• неправильного применения учетной политики организации;

• неточности в вычислениях;

• неправильной классификации и оценки фактов хозяйственной деятельности;

• неправильного использования информации, имеющейся на дату подписания бухгалтерской отчетности;

• недобросовестных действий должностных лиц организации.

Для выбора порядка исправления ошибок экономический субъект должен подразделять ошибки на существенные и несущественные.

Согласно ПБУ 22/2010 ошибка признается существенной, если она в отдельности или в совокупности с другими ошибками за один и тот же отчетный период может повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые ими на основе бухгалтерской отчетности, составленной за этот отчетный период.[1]

В аудиторской практике используется такое понятие как существенность в аудите, которое вводится ФПАД 4 «Существенность в аудите».

Согласно этому стандарту существенность в аудите – это вероятность того, что применяемые аудиторские процедуры позволяют выявить наличие ошибки в отчетности экономического субъекта и оценить их влияние на принятие соответствующих решений ее пользователями.[2]

В аудите подробно рассматривается неправильное отражение фактов хозяйственной деятельности вследствие недобросовестных действий должностных лиц организации.

ФСАД 5 «Обязанности аудитора по рассмотрению недобросовестных действий в ходе аудита» определяет требования к проведению аудита по рассмотрению действий, совершенных обманным путем лицами из числа представителей собственника, работников аудируемого лица, руководства для извлечения собственной выгоды.

В ходе аудита аудитор рассматривает недобросовестные действия, в результате которых появились существенные искажения бухгалтерской (финансовой) отчетности:

- недобросовестное составление бухгалтерской отчетности;

- присвоение активов.

Основные факторы риска недобросовестных действий, которые аудитор принимает во внимание: мотивирующие факторы; давление совершить недобросовестное действие; осознанная возможность предпринять недобросовестное действие и способность скрыть его, находя ему логическое обоснование.

Недобросовестное составление бухгалтерской (финансовой) отчетности заключается в преднамеренном искажении ее, включающем неотражение числовых данных или нераскрытие информации в бухгалтерской отчетности для того, чтобы ввести в заблуждение пользователей этой отчетности.

Аудитор должен получить достаточную уверенность в том, что бухгалтерская отчетность аудируемого лица в целом не содержит существенных искажений, возникших как в результате недобросовестных действий, так и в результате ошибок. При этом существует неизбежный риск того, что в ходе аудита какие-то существенные искажения бухгалтерской отчетности не будут обнаружены.

Аудитор должен иметь в виду, что риск необнаружения существенного искажения в результате недобросовестных действий выше, чем риск необнаружения искажения в результате ошибки. Недобросовестные действия могут быть построены на сложных и тщательно организованных схемах, разработанных с целью их сокрытия.

Аудитор должен проявлять профессиональный скептицизм, рассматривая имеющуюся у руководства аудируемого лица возможность обойти средства контроля, а также признавать тот факт, что аудиторские процедуры, представляющиеся эффективными для выявления риска искажений в результате ошибок, могут оказаться неэффективными для выявления риска существенного искажения в результате недобросовестных действий.[3]

Неправильное применение нормативных правовых актов, в результате чего происходит искажение информации, раскрывается в ФСАД 6 «Обязанности аудитора по рассмотрению соблюдения аудируемым лицом требований нормативных правовых актов в ходе аудита»

Он определяет требования к проведению аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности по рассмотрению в ходе аудита соблюдения аудируемым лицом требований нормативных правовых актов и выявлению при этом существенных искажений бухгалтерской отчетности.

В отношении нормативных правовых актов, требования которых оказывают влияние на формирование числовых показателей бухгалтерской отчетности аудируемого лица и раскрытие информации в ней, аудитор должен получить соответствующие аудиторские доказательства данной отчетности требованиям нормативных правовых актов. К таким требованиям относятся требования к форме и содержанию бухгалтерской отчетности, отраслевые особенности составления бухгалтерской отчетности и др.

В отношении нормативных правовых актов, требования которых не оказывают непосредственное влияние на формирование числовых показателей бухгалтерской отчетности и раскрытие информации в ней, но исполнение которых является условием ведения аудируемым лицом деятельности, непрерывного продолжения этой деятельности, предупреждения негативных последствий, аудитор должен выполнить аудиторские процедуры, позволяющие выявить случаи несоблюдения тех требований нормативных правовых актов, которые могут оказывать существенное влияние на бухгалтерскую отчетность.

Если в ходе аудита выявились случаи несоблюдения аудируемым лицом требований нормативных правовых актов, аудитор должен:

а) установить характер каждого несоблюдения и обстоятельства, при которых оно имело место или может иметь место;

б) получить дополнительную информацию, необходимую для оценки возможного влияния несоблюдения на бухгалтерскую отчетность.

Если аудитор предполагает, что аудируемое лицо не соблюдает требования нормативных правовых актов, он должен рассмотреть свои предположения с руководством аудируемого лица и при необходимости с представителями собственника аудируемого лица.

Действия аудитора при обнаружении случаев несоблюдения аудируемым лицом требований нормативных правовых актов зависят от того, имело ли место сокрытие этих случаев, и какие контрольные действия аудируемого лица не смогли их предотвратить, а также каковы были полномочия руководства или работников аудируемого лица, допустивших несоблюдение. Особому рассмотрению подлежат случаи несоблюдения аудируемым лицом требований нормативных правовых актов, к которым или к сокрытию которых имело отношение высшее руководство аудируемого лица.[4]

Все обнаруженные во время аудита искажения превысившие уровень существенности, должны быть представлены в письме-рекомендации руководству экономического субъекта в виде исправительных проводок. Оценка последствий обнаруженных искажений выражается в оценке того, насколько сильно изменится финансовая отчетность экономического субъекта при внесении в нее исправительных проводок.

Рекомендуется разработать документ «Положение по исправлению ошибок в бухгалтерском учете и отчетности», который будет приложением к Учетной политике организации.

Список используемой литературы

1. Положение по бухгалтерскому учету «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности»: Утв. Приказом Минфина РФ от 28.06.2010 г. №63н (с изм. от 25.10.2010,от 08.11.2010, от 27.04.2012) // 26 положений по бухгалтерскому учету. – М: Проспект, П52 2012. – 240 с.

2. Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности №4 «Существенность в аудите»: Утв. Постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 г. №696 (с изм.от 04.07.2003, от 07.10.2004, от 16.04.2005, от 25.08.2006, от 22.07.2008, от 19.11.2008, от 02.08.2010, от 27.01.2011, от 22.12.2011)// Консультант Плюс.

3. Федеральный стандарт аудиторской деятельности №5 «Обязанности аудитора по рассмотрению недобросовестных действий в ходе аудита: Утв. Приказом Минфина РФ от 17.08.2010 г. №90н // Консультант Плюс.

4. Федеральный стандарт аудиторской деятельности №6 «Обязанности аудитора по рассмотрению соблюдения аудируемым лицом требований нормативных правовых актов в ходе аудита»: Утв. Приказом Минфина РФ от 17.08.2010 г. №90н // Консультант Плюс.