V Международная студенческая научная конференция Студенческий научный форум - 2013

Предприятия – плательщики налога на добычу полезных ископаемых (НДПИ), могут оптимизировать его, используя выгодный метод учета затрат. Оптимизация налоговой базы по НДПИ основывается на одном из вариантов формирования расчетной стоимости добытых полезных ископаемых (гл. 26 НК РФ) [1].

Расходы на производство и реализацию продукции делятся на две группы – прямые и косвенные (п. 1 ст. 318 НК РФ). Перечень прямых расходов в налоговом законодательстве носит закрытый характер. Косвенными же являются все иные расходы, осуществляемые налогоплательщиком в отчетный период, за исключением внереализационных. Причем косвенные расходы полностью списываются в отчетном периоде [1].

Специфика расчета налоговой базы по НДПИ основывается на технологическом процессе добычи сырья и производства из него продукции, который включают несколько стадий, например: 1) добыча горной породы и ее доставка в цех первичной переработки; 2) первичная переработка (обработка до получения продукции по государственным стандартам качества); 3) вторичная обработка (дальнейшая обработка до получения конечного продукта) [3].

Для плательщиков данного налога основным элементом налоговой политики является метод определения количества добытого полезного ископаемого (пп. 1, 2 ст. 339 НК РФ) [1]:

прямым методом, т. е. с применением измерительных средств и устройств; косвенным методом, т. е. расчетным путем по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр минеральном сырье.

Выбранный метод применяется в течение всего периода осуществления деятельности по добыче полезного ископаемого. Скорректировать этот метод можно только при изменении применяемой технологии добычи полезных ископаемых [2].

Также налог на добычу полезных ископаемых рассчитывается в зависимости от стоимости полезных ископаемых, которая может определяться одним из трех способов: в зависимости от цен реализации без учета госсубвенций, сложившихся в определенный налоговый период; в зависимости от цен реализации на добытые ископаемые, сложившихся в определенный налоговый период; в зависимости от расчетной стоимости добытых ископаемых, в которую включаются прямые затраты – издержки, связанные с приведением минерального сырья в соответствие со стандартами, а также косвенные издержки [3]. В состав расчетной стоимости полезного ископаемого включаются суммы прямых расходов первой и второй стадий: т. к. расходами по добыче полезных ископаемых являются все расходы, связанные с приведением добываемого минерального сырья в соответствие с требованиями государственного (или иного) стандарта. Кроме того, в состав расчетной стоимости включаются косвенные расходы, связанные с добычей полезных ископаемых (п. 4 ст. 340 НК РФ) [1].

Практически предприятия, уплачивающие налог на добычу полезных ископаемых, вправе определять расчетную стоимость двумя методами, отличающимися порядком принятия к учету косвенных затрат. Первый из них представляет собой их распределение пропорционально отношению прямых расходов по добыче ископаемых к их совокупной сумме в рамках налогового периода; второй – ведение отдельного налогового учета косвенных затрат, связанных и не связанных с добычей. Исходя из величины данных затрат, относящихся и не относящихся к процессу добычи ископаемых, налогоплательщик получает возможность для варьирования показателем расчетной стоимости. Произведя анализ состава косвенных расходов и просчитав разные способы их распределения по обоим вариантам, предприятие может выбрать наиболее оптимальный из них и закрепить его в учетной политике [4].

Чтобы оценить целесообразность применения того или иного способа, стоит рассмотреть пример исчисления налоговой базы по НДПИ.

Допустим, что организация, уплачивающая налог на добычу полезных ископаемых, имеет следующие экономические показатели: прямые издержки, связанные с добычей - 60000 рублей, не связанные с добычей – 56000 рублей; косвенные издержки, связанные с добычей - 20000 рублей; на первичную обработку – 30000 рублей; на вторичную обработку – 80000 рублей; общепроизводственные издержки – 70000 рублей.

Рассчитаем налоговую базу для определения НДПИ двумя описанными выше методами [3].

Вариант 1

Расчет доли прямых расходов, относящихся к добыче полезных ископаемых, в общей сумме прямых расходов производится по формуле:

К (доля) = Прямые расходы, связанные с добычей: (Прямые расходы, связанные с добычей + Прямые расходы, не связанные с добычей) = 60 тыс.: (60 тыс. + 56 тыс.) = 0,52.

Сумма косвенных расходов для определения расчетной стоимости рассчитывается по формуле: Косвенные расходы для расчета НДПИ = (Общая сумма косвенных расходов) x К (доля) = (20 тыс. + 30 тыс. + 80 тыс. + 70 тыс.) х 0,52 = 104 тыс. руб.

Следовательно, расчетная стоимость полезных ископаемых, используемая при исчислении НДПИ, составит164 тыс. руб. (60 тыс. + 104 тыс.) [3].

Вариант 2

Для рассмотрения второго способа расчетов необходимо произвести разделение косвенных расходов на первичную обработку на две группы: затраты, непосредственно связанные с производственным процессом – 20000 рублей; общепроизводственные издержки – 10000 рублей. Доля прямых издержек, относящихся к добыче ископаемых, определяется аналогично первому варианту и составляет 0,52.

Сумма косвенных расходов для определения расчетной стоимости определяется по формуле: Косвенные расходы = К1 + К2x К (доля), где К1 – косвенные расходы, непосредственно связанные с добычей полезных ископаемых; К2 – «общие» косвенные расходы, подлежащие распределению.

Расчет выглядит следующим образом: (20 тыс. + 20 тыс. + (10 тыс. + 70 тыс.) x 0,52) = 81,6 тыс. рублей. Косвенные расходы на вторичную обработку в вычислениях не участвуют, поскольку не имеют непосредственного отношения к процессу добычи.

Расчетная стоимость полезных ископаемых в данном случае составит 141,6 тыс. рублей (81,6 тыс.+60 тыс.).

Как видно из приведенного примера, применение второго способа расчетов уменьшает налоговую базу на 22,4 тыс. рублей [2].

Недостатком способа является трудоемкость ведения раздельного учета косвенных затрат. Кроме того, он применим для тех организаций, которые добывают полезные ископаемые не для их дальнейшей реализации, а для производства продуктов более высокой степени технологического процесса.

Главное достоинство такой оптимизации является то, что она основана не на пробелах налогового законодательства, а на более трудоемком, но выгодном методе учета затрат. Это позволяет минимизировать риск налоговых претензий и сэкономить компании суммы, значительно превышающие затраты на реализацию схемы. Кроме того, именно такой подход к определению расчетной стоимости полезных ископаемых рекомендован ФНС России [2].

Литература

1. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть вторая от 05.08.2000 г. №117-ФЗ (с изменениями и дополнениями) [Электронный ресурс]: Справочно-правовая система «Консультант Плюс». – Режим доступа: http://www.consultant.ru.

2. Барулин С.В. Налоговый менеджмент [Текст]: учебник / С.В. Барулин, Е.А. Ермакова, В.В. Степаненко.  М.: Омега-Л, 2011. — 272 с.

3. Дубова М. Налог на добычу полезных ископаемых и его оптимизация [Электронный ресурс] / М. Дубова // FB.ru; сайт. – Режим доступа: http://fb.ru/article/11427

4. Круглянская Ж. Оптимизация налоговой базы по НДПИ [Текст] / Ж. Круглянская // Финансовый директор. – 2011. - №2 (32). – С. 15

Код для цитирования: Скопировать