ПОСЛЕДОВАТЕЛЬНОСТЬ ПРОВЕДЕНИЯ АУДИТА НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ - Студенческий научный форум

V Международная студенческая научная конференция Студенческий научный форум - 2013

ПОСЛЕДОВАТЕЛЬНОСТЬ ПРОВЕДЕНИЯ АУДИТА НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

 Комментарии
Текст работы размещён без изображений и формул.
Полная версия работы доступна во вкладке "Файлы работы" в формате PDF
Важнейшим элементом современной рыночной системы являются налоги. Налоговая система выполняет сложнейшую экономическую и социальную роль, воздействуя на все стороны жизни современного общества. В современном цивилизованном обществе налоги – основная форма доходов государства. В доходной части российского бюджета такой налог, как налог на прибыль, составляет около 50%, то есть формирует большую часть дохода бюджета.

Актуальность методики проведения аудита налога на прибыль связана с тем, что налог на прибыль признается одним из самых сложных в учете налогов и важнейшим с точки зрения формирования налоговой нагрузки предприятий. Часто меняющееся налоговое законодательство и противоречия некоторых положений нормативных актов обусловливают возможность случайных ошибок в расчетах по налогу на прибыль, поэтому проведение аудита данного налога имеет большое значение в организации. Налоги представляют собой часть отношений экономического субъекта с государственными и контролирующими органами и нарушения в данной области могут повлечь за собой существенные последствия для экономического субъекта.

Процедура определения доходов и расходов, определяется Налоговым Кодексом РФ и часто отличается от процедуры определения доходов и расходов, принятой в российском бухгалтерском учёте. В связи с этим на российских предприятиях приходится вести два учёта – налоговый и бухгалтерский.

Целью аудита налога на прибыль является установление соответствия порядка исчисления налога на прибыль требованиям налогового законодательства. Задачи аудита налога на прибыль представлены на рисунке 1 [7].

Рис. 1. Задачи аудита налога на прибыль [7]

Цели аудита финансовой отчетности в области налога на прибыль по качественным аспектам отчетности представлены в таблице 1.

Таблица 1

Цель аудита финансовой отчетности в области налога на прибыль по качественным аспектам

Качественный аспект

отчетности

Цели аудита

Существование

Расход по налогу на прибыль и налоговое обязательство перед бюджетом, отраженные в финансовой отчетности, реально существуют и относятся к проверяемому отчетному периоду

Полнота

Расход по налогу на прибыль и налоговое обязательство перед бюджетом отражены в финансовой отчетности в полном объеме

Оценка (измерение)

Расход по налогу на прибыль и налоговое обязательство перед бюджетом, указанные в финансовой отчетности, правильно рассчитаны и правдиво отражают результат деятельность организации

Классификация

Налоговое обязательство организации правильно распределено на текущее и отложенное

Представление и раскрытие

Обязательство по уплате и возврату налогов, а также расход по налогу на прибыль правильно классифицированы и информация по ним раскрыта в финансовой отчетности с достаточной степенью детализации

Согласно Налоговому кодексуРФ, налог на прибыль организаций – прямой, федеральный налог, взимаемый с прибыли организации. Прибыль определяется как доход от деятельности компании за минусом суммы установленных вычетов и скидок.

Налогоплательщиками данного налога являются российские и иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в РФ через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в РФ.

Не признаются налогоплательщиками организации, являющиеся иностранными организаторами Олимпийских игр и Паралимпийских игр 2014 года в городе Сочи, в отношении доходов, полученных в связи с организацией и проведением указанных игр [ст. 246 НК РФ].

Налог на прибыль не уплачивают также организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, уплачивающие единый налог на вмененный доход для определенных видов деятельности, являющиеся плательщиками единого сельскохозяйственного налога, а также организации, уплачивающие налог на игорный бизнес.

Объектом налогообложения является прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью признается [1, ст. 247 НК РФ]:

1) для российских организаций – полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с НК РФ;

2) для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в РФ через постоянные представительства, – полученные через эти постоянные представительства доходы, уменьшенные на величину произведенных этими постоянными представительствами расходов, которые определяются в соответствии с НК РФ;

3) для иных иностранных организаций – доходы, полученные от источников в РФ.

Классификация доходов для исчисления налога на прибыль представлена на рисунке 2.

Рис. 2 Классификация доходов для исчисления налога на прибыль

Классификация расходов для исчисления налога на прибыль представлена на рисунке 3.

Рис. 3 Классификация расходов для исчисления налога на прибыль

Расходы, связанные с производством и реализацией для исчисления налога на прибыль рассмотрим более подробно и представим данные в виде таблицы (табл. 2).

Таблица 2

Классификация расходов, связанных с производством и реализацией

для исчисления налога на прибыль

Вид расхода

Характеристика

Материальные расходы

(ст.254 НК РФ)

К материальным расходам относятся:

1) на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг);

2) на приобретение материалов, используемых:

а) для упаковки и иной подготовки произведенных и (или) реализуемых товаров (включая предпродажную подготовку);

б) на другие производственные и хозяйственные нужды;

3) на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и других средств индивидуальной и коллективной защиты;

4) на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке;

5) на приобретение топлива, воды, энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку всех видов энергии, отопление зданий;

6) на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или ИП, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями;

7) связанные с содержанием и эксплуатацией основных средств и иного имущества природоохранного назначения.

Стоимость МПЗ, включаемых в материальные расходы, определяется исходя из цен их приобретения (без учета НДС), включая комиссионные вознаграждения, таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с приобретением МПЗ. Сумма материальных расходов уменьшается на стоимость возвратных отходов.

Если стоимость возвратной тары, принятой от поставщика, включена в цену этих ценностей, то из общей суммы расходов на их приобретение исключается стоимость возвратной тары по цене ее возможного использования или реализации. Стоимость невозвратной тары и упаковки, принятых от поставщика с МПЗ, включается в сумму расходов на их приобретение.

Сумма материальных расходов текущего месяца уменьшается на стоимость остатков МПЗ, переданных в производство, но не использованных в производстве на конец месяца. Оценка таких МПЗ должна соответствовать их оценке при списании

Расходы на оплату труда

(ст.255 НК РФ)

К расходам на оплату труда относятся:

1) суммы, начисленные по тарифным ставкам, должностным окладам, сдельным расценкам или в процентах от выручки в соответствии с принятой формой и системой оплаты труда;

2) начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения;

3) начисления стимулирующего и компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда;

4) стоимость бесплатно предоставляемых работникам в соответствии с законодательством РФ коммунальных услуг, питания и продуктов;

5) сумма начисленного работникам среднего заработка, сохраняемого на время выполнения ими государственных и (или) общественных обязанностей;

6) расходы на оплату труда, сохраняемую работникам на время отпуска;

7) денежные компенсации за неиспользованный отпуск в соответствии с трудовым законодательством РФ;

8) единовременные вознаграждения за выслугу лет (надбавки за стаж работы по специальности);

9) надбавки, обусловленные районным регулированием оплаты труда, в том числе начисления по районным коэффициентам и за работу в тяжелых природно-климатических условиях;

10) суммы взносов работодателей по договорам обязательного страхования, суммы взносов работодателей, а также суммы взносов работодателей по договорам добровольного страхования (договорам негосударственного пенсионного обеспечения), заключенным в пользу работников со страховыми организациями (негосударственными пенсионными фондами), имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством РФ.

В расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной или натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами или коллективными договорами

Продолжение табл. 2

Вид расхода

Характеристика

Суммы начисленной амортизации

(ст.256-259 НК РФ)

Амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности, используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 рублей.

Не подлежат амортизации земля и иные объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы), а также МПЗ, товары, объекты незавершенного капитального строительства, ценные бумаги, финансовые инструменты срочных сделок.

Амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования (период, в течение которого объект ОС или объект НМА служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика). СПИ определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества с учетом классификации ОС, утверждаемой Правительством РФ.

Налогоплательщики вправе выбрать один из следующих методов начисления амортизации:

1) линейный метод

Сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта.

Норма амортизации по каждому объекту амортизируемого имущества определяется по формуле:

К = 1 / n * 100%

где K - норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества;

n - срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах

2) нелинейный метод

На 1-е число налогового периода, с начала которого учетной политикой установлено применение нелинейного метода начисления амортизации, для каждой амортизационной группы (подгруппы) определяется суммарный баланс, который рассчитывается как суммарная стоимость всех объектов амортизируемого имущества, отнесенных к данной амортизационной группе.

Суммарный баланс каждой амортизационной группы (подгруппы) ежемесячно уменьшается на суммы начисленной по этой группе (подгруппе) амортизации.

Сумма начисленной за один месяц амортизации для каждой амортизационной группы (подгруппы) определяется исходя из произведения суммарного баланса соответствующей амортизационной группы (подгруппы) на начало месяца и норм амортизации по следующей формуле:

A = B * k / 100,

где A – сумма начисленной за один месяц амортизации для соответствующей амортизационной группы (подгруппы);

B – суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы);

k – норма амортизации для соответствующей амортизационной группы (подгруппы).

В случае если в результате выбытия амортизируемого имущества суммарный баланс соответствующей амортизационной группы был уменьшен до нуля, такая амортизационная группа ликвидируется.

В случае, если суммарный баланс амортизационной группы становится менее 20 000 рублей, в месяце, следующем за месяцем, когда указанное значение было достигнуто, налогоплательщик вправе ликвидировать указанную группу, при этом значение суммарного баланса относится на внереализационные расходы текущего периода

Прочие

Расходы

(ст.264 НК РФ)

К прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся:

1) суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, страховых взносов и др.;

2) расходы на сертификацию продукции и услуг;

3) суммы комиссионных сборов и иных подобных расходов за выполненные сторонними организациями работы (предоставленные услуги);

4) расходы на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности;

5) расходы по набору работников, включая расходы на услуги специализированных организаций по подбору персонала;

6) расходы на оказание услуг по гарантийному ремонту и обслуживанию, включая отчисления в резерв на предстоящие расходы на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание;

7) арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество (в том числе земельные участки), а также расходы на приобретение имущества, переданного в лизинг.

Окончание табл. 2

Вид расхода

Характеристика

 

8) расходы на содержание служебного транспорта (автомобильного, железнодорожного, воздушного и иных видов транспорта).

9) расходы на командировки;

10) расходы на юридические и информационные, аудиторские услуги;

11) расходы на консультационные и иные аналогичные услуги;

12) расходы на канцелярские товары;

13) расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания;

14) потери от брака и др

Организации вправе создавать резервы для оптимизации налоговой базы по налогу на прибыль, виды и характеристика данных резервов представлена в таблице 3.

Таблица3

Виды резервов и расходы на их формирование для оптимизации налога на прибыль

Вид резерва

Расходы на создание резерва

Резерв на ремонт основных средств

Порядок создания резерва на ремонт основных средств для целей налогового учета регулируется статьей 324 НК РФ. Для определения резерва необходимо определить совокупную стоимость ОС и норматив отчислений, который утверждается в учетной политике. Норматив отчислений рассчитывается организацией самостоятельно, при его расчете необходимо учитывать периодичность ремонта ОС, частоту замены элементов объекта, сменную стоимость ремонта.

Чтобы рассчитать размер отчислений в резерв необходимо:

1) Определить предельную сумму отчислений в резерв, для этого надо: а) составить смету на обычный (текущий и не дорогой капитальный) ремонт в текущем налоговом периоде; б) определить среднюю величину расходов на обычный ремонт за предыдущих 3 года; в) сравнить предыдущие два пункта, наименьшее значение и будет величиной резерва.

Предельный размер может быть увеличен на сметную стоимость особо сложных и дорогих видов капитального ремонта, если данные ремонты не проводились в течение 3-х предшествующих лет.

2) Рассчитать совокупную стоимость ОС, введенных в эксплуатацию на начало налогового периода (первоначальная стоимость).

3) Определить норматив отчислений по формуле:

Норматив = (Предельная сумма отчислений / Совокупную стоимость ОС) * 100%

4) Определить размер отчислений в резерв по формуле:

Размер = (Совокупная стоимость ОС * Норматив) / 4

Отчисления в резерв в течение налогового периода списываются в расходы равными долями на последний день отчетного периода.

При завершении налогового периода необходимо провести инвентаризацию резерва, т.е. сравнить сумму фактических расходов ОС с суммой созданного резерва. Если фактические расходы будут больше, чем сумма созданного резерва, то разницу необходимо включить в состав прочих расходов. Если фактические расходы будут меньше резерва, то разница включается во внереализационные доходы.

Сумма резерва на особо сложные и дорогостоящие виды ремонта переносятся на следующий налоговый период

Продолжение табл. 3

Вид резерва

Расходы на создание резерва

Резерв на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание

Организация самостоятельно принимает решения о создании данного резерва и в учетной политике фиксирует предельный коэффициент отчислений, рассчитанный по следующей формуле:

К = Сумма фактических резервов на гарантийный ремонт и обслуживание за предыдущие 3 года / Сумма выручки от реализации товаров (работ), условия их гарантийного обслуживания за предыдущие 3 года

Если организация осуществляет реализацию товаров (работ) с условием гарантийного ремонта менее 3-х лет, то для расчета предельного коэффициента учитывается фактический период.

Организации, которые не осуществляли реализацию товаров и работ условиям гарантийного ремонта также могу создавать резерв, исходя из запланированных расходов на выполнение гарантийных обязательств.

Размер созданного резерва не должен превышать предельного размера.

Предельный размер = Сумма выручки от реализации товаров (работ), с условием их гарантийного обслуживания за отчетный период * Предельный коэффициент отчислений

По истечении налогового периода необходимо провести инвентаризацию резерва. Сумма резерва, не полностью использованная организацией в налоговом периоде, может быть перенесена на следующий налоговый период, при этом сумма вновь создаваемого резерва в следующем налоговом периоде должна быть скорректирована на сумму остатка резерва.

Если сумма вновь созданного резерва меньше, чем сумма остатка резерва, то разница подлежит включению во внереализационные расходы

Резерв на оплату отпусков

Порядок создания и использования резерва в налоговом учете устанавливается статьей 324.1 НК РФ. Организации, которые решили создавать резерв в учетной политике для целей налогообложения должны отразить способ резервирования, предельную сумму отчислений и ежемесячный процент отчислений. Организация обязана составить специальный расчет (смету), в которой отражается расчет размера ежемесячных отчислений в резерв, исходя из сведений предполагаемой годовой суммы расходов на оплату отпусков.

Для расчета резерва на оплату отпусков необходимо:

1) Определить предполагаемую сумму расходов на оплату труда с учетом страховых взносов.

2) Рассчитать предельную сумму отчислений в резерв – это сумма отпускных с учетом страховых взносов, которые организация предполагает выплатить в течение года.

3) Определить ежемесячный процент отчислений в резерв:

% = 2 пункт / 1 пункт * 100%;

4) Составить специальный расчет или смету.

5) Определить сумму ежемесячных отчислений в резерв:

Сумма = Фактические расходы на оплату труда * Ежемесячный %;

По истечении налогового периода необходимо провести инвентаризацию резерва. Если сумма отпускных превысит величину резерва, то разница включается в состав расходов на оплату труда. И если сумма отпускных будет меньше суммы резерва, то разница включается в состав внереализационных расходов

Окончание табл. 3

Вид резерва

Расходы на создание резерва

Резерв по сомнительным долгам

Порядок создания резерва утверждается в ст. 266 НК РФ, организация решение о создании резерва должна закрепить в учетной политике для целей налогообложения.

Сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Сумма отчислений в резерв включается в состав внереализационных расходов на последний день отчетного периода. Для расчета резерва необходимо:

1) На последнее число отчетного (налогового) периода провести инвентаризацию дебиторской задолженности. Из выявленной дебиторской задолженности необходимо выделить те долги, которые являются сомнительными.

2) Определить сроки возникновения задолженности.

3) По каждому сомнительному долгу определить % отчислений в резерв и исчислить сумму резерва:

– по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 календарных дней – в сумму создаваемого резерва включается полная сумма задолженности; (см. текст в предыдущей редакции)

– по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 календарных дней (включительно) – в сумму резерва включается 50 процентов от суммы выявленной задолженности;

– по сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 дней – не увеличивает сумму создаваемого резерва.

4) Определить предельную сумму отчислений в резерв, которая составляет 10% от выручки от реализации.

5) Сравнить исчисленную сумму резерва с предельной величиной, наименьшее значение и будет суммой резерва.

Резерв по сомнительным долгам используется на покрытие убытков по безнадежным долгам.

Безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Сумма резерва не полностью использованная налогоплательщиком в отчетном периоде может быть перенесена на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого резерва должна быть скорректирована на сумму остатка. В случае если сумма вновь создаваемого резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика в текущем отчетном (налоговом) периоде. В случае если сумма вновь создаваемого резерва больше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению во внереализационные расходы в текущем отчетном (налоговом) периоде

Налоговая база по налогу на прибыль равна денежному выражению прибыли организации. При этом по прибыли, облагаемой по различным ставкам, налоговая база рассчитывается раздельно.

При определении налоговой базы прибыль, подлежащая налогообложению, определяется нарастающим итогом с начала налогового периода.

Если в отчетном (налоговом) периоде получен убыток, то налоговая база признается равной нулю. При этом, согласно ст. 283 НК РФ, налогоплательщик вправе осуществлять перенос убытка на будущее в течение десяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток.

Базовая налоговая ставка установлена в размере 20% (ст. 284 НК РФ). При этом налог, исчисленный по ставке 2%, зачисляется в федеральный бюджет, а по ставке 18% – в бюджеты субъектов Федерации. При этом субъектам Федерации предоставлено право снижать ставку налога, подлежащего зачислению в субфедеральные бюджеты, для отдельных категорий налогоплательщиков, но не ниже 13,5%. Таким образом, минимально возможная ставка налога на прибыль составляет 13,5%. Аналогичная льгота может применяться и в отношении организаций – резидентов особых экономических зон [1].

Таким образом, налог на прибыль для целей налогового учета рассчитывается по следующей формуле:

Налога на прибыль = Налоговая база * Ставка налога на прибыль;

Процедура определения доходов и расходов, определяется Налоговым Кодексом РФ и часто отличается от процедуры определения доходов и расходов, принятой в российском бухгалтерском учёте. В связи с этим происходит различие при расчете налога на прибыль в бухгалтерском и налоговом учет и российским предприятиям приходится вести два параллельных учёта – налоговый и бухгалтерский. Для того чтобы упростить расчет налога на прибыль в бухгалтерском учете российским законодательством было разработано Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ18/02, утвержденное Приказом Минфина РФ 19.11.2002 г. №114н (с последними изменениями и дополнениями от 24.12.2010 г. № 186н) [6] (далее ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций»).

Применение ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» позволяет отражать в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности различие налога на бухгалтерскую прибыль (убыток), признанного в бухгалтерском учете, от налога на налогооблагаемую прибыль, сформированного в бухгалтерском учете и отраженного в налоговой декларации по налогу на прибыль.

ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» предусматривает отражение в бухгалтерском учете не только суммы налога на прибыль, подлежащей уплате в бюджет, или суммы излишне уплаченного и (или) взысканного налога, причитающейся организации, либо суммы произведенного зачета по налогу в отчетном периоде, но и отражение в бухгалтерском учете сумм, способных оказать влияние на величину налога на прибыль последующих отчетных периодов в соответствии с законодательством Российской Федерации [6].

Данное ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» позволяет рассчитать налог на прибыль в бухгалтерском учете, схема расчета представлена на схеме 1.

1

Работы при проведении аудита налога на прибыль можно разделить на три этапа: ознакомительный, основной и заключительный.

Рис. 4. Этапы аудиторской проверки налога на прибыль

Планирование аудиторской проверки по налогу на прибыль. Согласно Методическим рекомендациям по проверке налога на прибыль и обязательств перед бюджетом при проведении аудита [7] на этапе планирования аудитор разрабатывает как общую стратегию аудита, так и детальный подход к ожидаемому характеру, временным рамкам и объему работ по каждой из областей аудита. Детальное планирование аудиторской работы помогает удостовериться в том, что важным областям аудита уделяется надлежащее внимание, а также координировать работу аудиторов и их ассистентов.

Для успешного планирования аудита в области налога на прибыль аудитору необходимо:

  1. четко понимать цель, для которой будет использоваться информация, содержащаяся в рабочих документах аудитора;

  2. обладать знаниями о бизнесе аудируемого лица;

  3. дать оценку аудиторского риска и разработать процедуры необходимые для его снижения до минимально низкого уровня;

  4. определить ключевые по значимости области проверки;

  5. рассчитать уровень существенности и определить его взаимосвязь с аудиторским риском;

  6. составить детальную программу по проверке налога на прибыль, которая будет служить инструкцией для аудиторов и ассистентов, а также средством внутреннего контроля за надлежащим выполнением работы.

Оценка рисков. При проведении аудиторской проверки налога на прибыль и расчетов с бюджетом аудитор должен стремиться к максимальному снижению аудиторского риска. Надежное определение аудиторского риска достигается путем комбинированной оценки рисков (неотъемлемого риска, риска средств контроля и риска необнаружения) на стадии планирования аудиторской проверки в целом.

В случае получения высоких значений неотъемлемого риска и риска средств контроля следует организовать проверку налога на прибыль так, чтобы снизить насколько возможно величину риска необнаружения и тем самым свести общий аудиторский риск до приемлемого значения. Для этого необходимо получить большее число аудиторских доказательств в ходе процедур проверки по существу.

При низких значениях неотъемлемого риска и риска средств контроля аудитор вправе допустить более высокий уровень риска необнаружения и тем самым свести общий аудиторский риск до приемлемого значения [7].

Определение допустимой ошибки (уровня существенности). При планировании проверки по налогу на прибыль и обязательствам перед бюджетом уровень существенности определяется в отношении следующих элементов:

1. Остатков по счетам 68 «Расчеты по налогам и сборам», 09 «Отложенные налоговые активы», 77 «Отложенные налоговые обязательства».

  1.  
    1. Групп операций, формирующих налоговую базу по налогу на прибыль.

При определении уровня существенности должен учитываться не только количественный, но и качественный аспект искажений.

К качественному аспекту искажения относятся:

  1. несоблюдение учетной политики;

  2. недостаточное или неадекватное описание учетной политики и раскрытие информации о налоге на прибыль в финансовой отчетности.

При определении количественного аспекта искажений аудитору необходимо рассмотреть возможность искажений в отношении сравнительно небольших величин, которые в совокупности могут оказать существенное влияние формирование налоговой базы по налогу на прибыль и на бухгалтерскую отчетность.

Для расчета уровня существенности аудитор выбирает базовые показатели бухгалтерской отчетности на основании его профессионального суждения. Затем устанавливается процентные доли этих показателей для определения их расчетного и среднего значения. Размер процентов может быть единым для всех показателей или индивидуальным для каждого показателя. Проведя расчеты и исключив показатели с наибольшим и наименьшим отклонением от средней, определяется общий уровень существенности, который в дальнейшем распределится между элементами проверки. Порядок оценки уровня существенности должен быть оформлен аудитором документально.

Обратная зависимость между существенностью и аудиторским риском принимается во внимание аудитором при определении характера, сроков проведения и объема аудиторских процедур.

Оценка существенности и аудиторского риска на начальной стадии планирования может отличаться от такой оценки после подведения итогов аудиторских процедур. Это может быть вызвано изменением обстоятельств или изменением информированности аудитора по результатам аудита. В случае таких изменений в рабочих документах должно быть отражено новое значение уровня существенности и приведена аргументация. Полученное значение уровня существенности должно быть зафиксировано в программе аудита [7].

Анализ учетной политики. Для эффективного подхода к проведению аудита в области налога на прибыль и обязательств перед бюджетом аудитор должен получить представление об учетной политике аудируемого лица и оценить влияние на прибыль имеющихся расхождений в методике бухгалтерского и налогового учета.

Анализ учетной политики осуществляется с целью:

– установления расхождений в определении базы по расчету прибыли для бухгалтерского учета и для целей налогообложения из-за разницы в оценке и признании активов, обязательств, доходов и расходов;

– выявления постоянных и временных разниц при расчете прибыли;

– выявления ключевых по риску элементов;

– выражения мнения по вопросу применяемой учетной политики аудируемого лица для целей налогообложения [7].

Определение «ключевых по риску областей». В ходе планирования аудита в области налога на прибыль и обязательств перед бюджетом необходимо определить «ключевые по риску области», вероятность ошибок в которых высока. Такие области, как правило, подлежат сплошной проверке.

При проведении аудита налога на прибыль к ним могут быть отнесены:

  1. операции, неоднозначно трактуемые в законодательстве и сложные в понимании с точки зрения включения в налогооблагаемую базу операций со связанными сторонами;

  2. операции с различиями методами учета, определенных бухгалтерским и налоговым законодательством или учетной политикой;

  3. операции с существенными суммами;

  4. операции, ранее не встречаемые в хозяйственной практике аудируемого лица;

  5. операции, учет по которым ведется менее квалифицированным или малоопытным работником;

  6. операции, учитываемые с нарушением методики отражения на счетах учета.

Источники получения информации о «ключевых по риску областях»:

  1. результаты оценок внутреннего и контрольного рисков;

  2. результаты проведения опросов работников и анализ учетной политики;

  3. результаты прошлых проверок;

  4. результаты анализа законодательно-нормативных актов по бухгалтерскому учету и налогообложению [7].

Составление программы аудита по существу, выбор аудиторских процедур. Аудиторские процедуры применяемые для получения доказательств состоят из тестов средств контроля в отношении оценки организации и эффективности функционирования систем учета и внутреннего контроля и процедур по проверке по существу.

Аудиторские процедуры при проверке по существу налога на прибыль состоят из тестов на соответствие (детальных тестов) и аналитических процедур. Тесты на соответствие имеют целью проверку соответствия содержащейся в документах информации установленным правилам, требованиям, нормативам; выявления в учетных документах ошибочных сумм, которые могут оказаться существенными. Аналитические процедуры имеют целью изучения полученных в ходе аудита результатов и рассмотрения взаимосвязей отдельных показателей формирующих базу по налогу на прибыль и задолженность перед бюджетом.

Методы проведения аудиторских процедур с целью получения достаточных и надлежащих по характеру аудиторских доказательств при проверке налога на прибыль состоят из:

– опроса персонала аудируемого лица;

– наблюдения;

– запроса и подтверждения;

– инспектирования первичных документов, учетных регистров, налоговых деклараций и другой документации;

– арифметических подсчетов;

– аналитических процедур.

Детальный перечень аудиторских процедур, необходимых для практического осуществления аудиторской проверки по налогу на прибыль приводится в программе проверки по существу. В программе также определяется объем аудиторских процедур и делается ссылка на рабочий документ, в котором будут собраны аудиторские доказательства и сделаны выводы по каждому элементу аудиторской проверки налога на прибыль [7].

Проведение аудита по существу. На этапе проведения аудита по существу необходимо осуществить процедуры по сбору достаточных и надлежащих аудиторских доказательств для выражения мнения, документировать аудиторские доказательства.

Аудитор самостоятельно определяет объем документации по каждой конкретной работе и области аудита, руководствуясь своим профессиональным мнением.

Форма и содержание рабочих документов аудита по существу определяется характером аудиторского задания, требованиями к аудиторскому заключению, характером и сложностью деятельности аудируемого лица, состоянием систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица, необходимостью давать задания аудиторам и осуществлять контроль качества аудиторских услуг, методами сбора аудиторских доказательств [7]. Описание примерных аудиторских процедур приведен в таблице 4.

Таблица 4

Описание примерных аудиторских процедур и их результатов по аудиту прибыли

Перечень аудиторских процедур

Объем проверки

Способ выполнения

1) Установление правильности отражения в отчетности выручки.

Отчет о прибылях и убытках, Главная книга по счету 90-1.

Сверяются данные, выявляющие расхождения, которые отражаются в отдельном рабочем документе.

2) Проверка правильности отражения в отчетности фактических затрат.

Отчет о прибылях и убытках, Главная книга по счету 90-2, первичные документы, регистры.

Определение с кредита каких счетов списываются расходы в дебет счета, на котором формируются затраты, а также своевременное их отражение в регистрах.

3) Проверка правильности определения налогообложения прибыли от основной и прочей деятельности.

Отчет о прибылях и убытках, налоговая декларация по налогу на прибыль, акты, журналы ордера, выписки, договоры, учетные регистры по счетам 90 и 91.

1. Сопоставляются данные и отчета и налоговой декларации.

2. Сопоставляются данные по статьям из отчета с регистрами бухгалтерского учета по счетам 90 и 91.

4) Проверка правильности исключения из налогообложения прибыли отдельных доходов.

Целевые поступления, целевое финансирование, капитальные вложения в форме неотделимых улучшений арендного имущества.

Сверяются данные регистров бухгалтерского и налогового учета.

5) Проверка правильности расчетов по налогу на прибыль.

Налоговая декларация по налогу на прибыль.

Сверяют данные организации из декларации с самостоятельно полученными данными.

Последовательно выполняя программу, аудиторы проверяют правильность отражения в учете и отчетности фактической прибыли, достоверность данных учета о затратах, законность отражения в учете прочих доходов и расходов, правильность расчетов по налогу на прибыль.

Особо важную роль играет аудит применения ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций».

Целью применения ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций»является установление соответствия правильности его применения требованиям налогового законодательства [6].

Задачи:

1. Оценка правильности формирования в бухгалтерском учете и раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о расчетах по налогу на прибыль.

2. Оценка правильности определения взаимосвязи показателей, отражающих прибыль в бухгалтерском учете и налоговой базы по налогу на прибыль за отчетный период, рассчитанной исходя из требований главы 25 НК РФ.

Последовательность работ при проведении аудита применения ПБУ 18 можно также разделить на 3 этапа: 1) ознакомительный; 2) основной; 3) заключительный.

На ознакомительном этапе аудитору необходимо проверить правильность формирования и отражения в учете условного расхода (дохода) по налогу на прибыль, то есть сумму налога на прибыль, которая рассчитана за отчетный период по данных бухгалтерского учета.

(УР) Условный расход = Бухгалтерская прибыль * Ставка налога на прибыль

(УД) Условный доход = Бухгалтерский убыток * Ставка налога на прибыль

Д 90-9 К 99 – получена прибыль Д 99 К 68 – начислен условный расход

Д 99 К 90-9 – получен убыток Д 68 К 99 – начислен условный доход

На основном этапе производится углубленная проверка правильности формирование и отражения в учете постоянных и временных разниц.

ТНП = УР (УД) + ПНО – ПНА + ОНА – ОНО, где

ТНП – текущий налог на прибыль;

ПНО – постоянное налоговое обязательство;

ПНА – постоянный налоговый актив;

ОНА – отложенный налоговый актив;

ОНО – отложенное налоговое обязательство.

Постоянные разницы:

Источником возникновения постоянных разниц является либо разная оценка хозяйственных операций, либо разный порядок признания доходов и расходов. Постоянные разницы по разному влияют на налоговую базу:

– разницы, приводящие к увеличению налоговой базы по отношению к бухгалтерскому учету являются положительными (ППР);

– разницы, приводящие к уменьшению налоговой базы по отношению к финансовому результату в бухгалтерском учете, являются отрицательными (ПОР).

ППР * Ставка налога на прибыль = ПНО (Д 99 К 68)

ПОР * Ставка налога на прибыль = ПНА (Д 68 К 99)

Таблица 5

Признание доходов и расходов для исчисления налога на прибыль (постоянный разницы)

Доходы,

расходы

Бухгалтерский учет

Налоговый учет

ППР, ПОР

ПНО, ПНА

Влияние на бухгалтерскую прибыль

Доходы

Признаются

Не признаются

ПОР

ПНА

Уменьшают

 

Не признаются

Признаются

ППР

ПНО

Увеличивают

 

Сумма>

Сумма

Сумма

Сумма

Сумма

Сумма

Сумма

Просмотров работы: 8024