V Международная студенческая научная конференция Студенческий научный форум - 2013

В процессе осуществления деятельности любой организации возникает необходимость учета взаиморасчетов с дебиторами и кредиторами. Большая дебиторская задолженность – это проблема многих предприятий. Наибольший удельный вес в составе дебиторской задолженности организаций обычно составляет задолженность покупателей и заказчиков. Данная задолженность возникает в результате того, что обычно предприятия отгружают товары или оказывают услуги на условиях отсрочки платежа, а при таком подходе к работе с партнерами доля дебиторской задолженности в составе оборотных активов предприятия постоянно растет.

Также дебиторская задолженность возникает в результате расчетов с подотчетными лицам; с персоналом по прочим операциям (расчеты по предоставленным займам и расчеты по возмещению материального ущерба); расчетов с учредителями (в случае если участник не внес вклад в уставный капитал организации), а также расчетов с разными дебиторами и кредиторам (расчеты по претензиям) и т.д.

Понятие дебиторской задолженности является многосторонним, и нет единого мнения в его определении. Несмотря на то, что определение «дебиторская» задолженность используются каждым бухгалтером, в законодательстве о бухгалтерском учете нет определения данного термина.

В соответствии с современным экономическим словарем, под дебиторской задолженностью понимается, сумма долгов, причитающихся предприятию, фирме, компании со стороны других предприятий, фирм, а также граждан, являющихся их должниками (дебиторами) [15].

По мнению Р.З. Тумасян [17, с. 7], дебиторская задолженность – это задолженность других юридических и физических лиц данной организации. Эта задолженность отражается в бухгалтерском учете как имущество данной организации, то есть право на получение определенной денежной суммы (товара, услуги и т.п.) с должника.

В.М. Богаченко [7, с. 73] разделяет дебиторскую задолженность по сфере возникновения на задолженность, возникшую в результате основной деятельности, и задолженность по другим операциям (рис. 1).

 

ДЕБИТОРСКАЯ ЗАДОЛЖЕННОСТЬ ПО СФЕРЕ ВОЗНИКНОВЕНИЯ

 

 

Дебиторская задолженность, возникшая в результате основной деятельности

Дебиторская задолженность по другим операциям

 

 

– авансы, выдаваемые физическим лицам;

– задолженность учредителей по вкладам в уставный капитал;

– суммы по предъявленным претензиям и судебным искам;

– задолженность работников предприятия по товарам, проданным в кредит, выданным займам, по возмещению материального ущерба;

– задолженность по прочим операциям

 

 

Задолженность покупателей и заказчиков

 

Рис. 1 Дебиторская задолженность по сфере возникновения

Таким образом, мы отмечаем, что в состав дебиторской задолженности входит: задолженность покупателей и заказчиков по проданным им товарам, работам, услугам; задолженность подотчетных лиц за предоставленные им авансы (для поездки в командировку, для покупки товарно-материальных ценностей); задолженность персонала (по предоставленным займам и по возмещению материального ущерба); задолженность учредителей (в случае если участник не внес вклад в уставный капитал организации); задолженность внебюджетных фондов и задолженность по налогам и сборам (если имеется задолженность налоговых органов или внебюджетных фондов), а также задолженность разных дебиторов (по претензиям) и т.д.

Рассмотрим организацию бухгалтерского учета дебиторской задолженности в зависимости от сферы ее возникновения (рис.1).

Расчеты с покупателями и заказчиками. В соответствии с планом счетов на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчикам» отражается информация о сумме денежных средств, полученных от покупателя, заказчика в счет предварительной (полной или частичной) оплаты за продукцию, товары, работы, услуги. Иными словами на данном счете отражаются расчеты между предприятием и покупателями, заказчиками.

Как отмечает М.Ю. Хромов [22, с. 18] счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчикам» является активно-пассивным (рис. 2).

Дт 62 «Расчеты с покупателями и заказчикам». Кт
Сальдо начальное – задолженность покупателей за предоставленные товары, работы и услуги	Сальдо начальное – задолженность покупателям за полученные авансы за товары, работы и услуги
1. Возникновение задолженности покупателей и заказчиков 2. Зачет аванса, поступившего от покупателей и заказчиков	1. Погашение задолженности покупателями и заказчиками 2. Получение аванса от покупателей и заказчиков
Сальдо конечное – задолженность покупателей за предоставленные товары, работы и услуги	Сальдо конечное – задолженность покупателям за полученные авансы за товары, работы и услуги

Рис. 2. Схема счета счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчикам»

Дебиторская задолженность может возникать как при предоставлении покупателю (заказчику) отсрочки платежа, так и при перечислении аванса поставщикам и подрядчикам. К счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» могут быть открыты следующие субсчета (табл. 1) [22].

Таблица 1 – Характеристика субсчетов, открываемых к счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

Субсчет к счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчикам»	Характеристика субсчета к счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчикам»
«Расчеты в порядке инкассо»	На данном субсчете отражают расчеты по сданным в кредитную организацию документам за отгруженную продукцию (товары), выполненные работы и оказанные услуги. При этом поставщики и подрядчики чаще всего оформляют платежные требования, которые передаются в обслуживающий банк. Последний обязан востребовать платеж с покупателя или заказчика [22]
«Расчеты плановыми платежами»	Предназначен для учета расчетов при наличии длительных и постоянных договорных связей между партнерами, когда платеж по отдельному документу не означает завершения сделки. Он применяется при расчетах за хлебобулочные и молочные изделия и т.п.
«Векселя полученные»	Субсчет используют для учета задолженности по расчетам с покупателями (заказчиками), обеспеченной полученными векселями
«Расчеты по авансам полученным»	Необходим в тех случаях, когда поставщик (подрядчик) зачисляет на банковские счета денежные суммы, поступившие в порядке предварительной оплаты предстоящей отгрузки (отпуска) товарно-материальных ценностей или выполнения капитальных работ [16]

Н.С. Стражева [16, с. 209] отмечает, что первичными документами к счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» являются: счета-фактуры, дорожно-транспортные накладные, акт приемки-передачи работ, услуг и др.

В таблице 2 отражены первичные документы по учету с покупателями и заказчиками (документы используются при учете расчетов с поставщиками).

Таблица 2 – Характеристика основных первичных документов по учету расчетов с покупателями и заказчиками; поставщиками и подрядчиками

Первичный документ	Характеристика первичного документа
Акт о приеме-передаче объекта основных средств	Акт о приеме-передаче объекта основных средств применяется для оформления и учета операций приема, приема-передачи объектов основных средств в организации или между организациями. К акту прилагают техническую документацию, относящуюся к данному объекту (паспорт, чертежи и т. п.). Акт утверждает руководитель организации. При передаче основных средств другой организации акт составляют в двух экземплярах (для организации, сдающей основные средства, и организации, принимающей их) [11]
Товарно-транспортная накладная	Н.П. Кондраков [11, с. 98] определяет товарно-транспортную накладную в качестве первичного документа, если перевозка материалов осуществляется автотранспортом, которую грузоотправитель составляет в четырех экземплярах. Первый из них служит основанием для списания материалов у грузоотправителя; второй – для оприходования материалов получателем; третий – для расчетов с автотранспортной организацией и является приложением к счету на оплату за перевозку ценностей; четвертый – для учета транспортной работы и прилагается к путевому листу
Акт выполненных работ (оказанных услуг)	Акт выполненных работ (оказанных услуг) – это документ, в котором указан факт выполнения работ (оказанных услуг), стоимость и сроки. Акт выполненных работ (оказанных услуг) составляется для того, чтобы указать заказчику на выполнение работ (услуг) согласно существовавшей договоренности. Подписание акта выполненных работ (оказанных услуг) со стороны заказчика указывает на согласие заказчика с тем, что работы выполнены и приняты [11]
Счет-фактура	Согласно Постановлению правительства РФ от 26 декабря 2011 г. №1137 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость» с 24 января 2012 года вводится новая форма счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость, и правила ее заполнения. Новый счет-фактура 2012 г. – это, как и прежде, документ строго установленного образца, который выписывается продавцом покупателю после отпуска товара, выполнения работ или оказания услуг и служит основанием для принятия к вычету или возмещению налога на добавленную стоимость. В новой форме счета-фактуры добавлена строка «Исправление», которая заполняется в случае обнаружения ошибки в первоначальной версии документа и создании исправленного экземпляра. Также четко определено, какое именно название следует указывать в строке «Продавец»: достаточно указать только одно наименование (полное или краткое) в соответствии с учредительными документами. В строку «Валюта: наименование, код» вносятся данные, соответствующие Общероссийскому классификатору валют, причем даже в случае безденежных расчетов. Все суммы в документе необходимо указывать не округляя, также небольшим дополнениям подверглись графы табличной части новой формы счета-фактуры [4]

Регистром синтетического и аналитического учета по счету 62 «Учет расчетов с покупателями и заказчиками» при журнально-ордерной форме учета служит журнал-ордер №11. Журнал-ордер №11 – учетный регистр для учета отгрузки и реализации готовой продукции покупателям и заказчикам в разрезе субсчетов и синтетических показателей [9].

При автоматизированной форме учета регистрами по данному счету служат: карточка счета 62 «Учет расчетов с покупателями и заказчиками», обороты по группам субконто, анализ счета 62, оборотно-сальдовая ведомость и др. Все регистры формируются автоматически на основании первичных документов.

М.Ю. Хромов [22, с. 39] указывает, что в конце рабочего дня бухгалтер на основании первичных документов составляет корреспонденцию счетов в соответствии с видом деятельности (табл. 3). На счете 90 «Продажи» обобщается информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, а также для определения финансового результата по ним. На этом счете отражаются, в частности, выручка и себестоимость по готовой продукции, оказанным работам и услугам, товарам.

Если же предприятие продает неиспользуемые основные средства, излишки сырья и прочие материальные и нематериальные активы, то есть осуществляет не основной вид своей деятельности, используется счет 91 «Прочие доходы и расходы».

Если факт поставки товара, работ или услуг не совпадает по времени с получением за них денежных средств, то у предприятия возникает дебиторская задолженность, а у покупателя, соответственно, кредиторская [22].

Таблица 3 – Корреспонденция счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

Корреспонденция счетов		Хозяйственная операция
Дебет	Кредит
62	90-1 (91-1)	Отражена выручка от продажи продукции (товаров, работ, услуг) по основному виду деятельности (и по прочим операциям) (возникновение дебиторской задолженности)
90-2 (91-2)	43, 41, (10, 01)	Списана себестоимость проданных товаров, готовой продукции, товарно-материальных ценностей, основных средств
90-3, (91-2)	68	Начислен налог на добавленную стоимость по проданным товарам, работам, услугам
51, 50	62	Денежные средства, поступившие от покупателя зачислены на расчетный счет или оприходованы в кассу организации (погашениедебиторской задолженности)

Ж.Г. Леонтьева [8, с. 48] отмечает, что расчеты с покупателями и заказчиками плановыми платежами и предоплатой рассматриваются в бухгалтерском учете как авансы полученные. В момент передачи покупателем аванса организации в учете составляется следующие бухгалтерские записи представленные в таблице 4.

Таблица 4 – Корреспонденция счетов по учету аванса полученного от покупателей (заказчиков)

Корреспонденция счетов		Хозяйственная операция
Дебет	Кредит
50, 51, 52	62 «Расчеты по авансам полученным»	Получен аванс в счет предстоящей поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг)
62 «Расчеты по авансам полученным»	68	Начислен налог на добавленную стоимость (НДС) с полученного аванса
68	62 «Расчеты по авансам полученным»	Восстановлена сумма НДС, ранее начисленная с полученного аванса
62 «Расчеты по авансам полученным»	62	Зачтен аванс, полученный от покупателей

Ж.Г. Леонтьева [8, с. 148] отмечает: «Если полученный аванс не равняется стоимости отгруженных товаров, оказанных услуг и выполненных работ, то покупатель выплачивает оставшуюся сумму стоимости. В бухгалтерском учете данная операция отражается соответствующими записями: Дебет 51 «Расчетные счета» Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» – покупатель перечислил на расчетный счет организации недостающую сумму аванса».

С.С. Молчанов [13, с. 203] отмечает, что при расчете с покупателем в виде взаимозачета, в день, который указан в акте как дата проведения взаимозачета, каждое предприятие составляет следующую бухгалтерскую запись: Дебет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» – произведен зачет встречных однородных требований. Если после проведения взаимозачетной операции у какого-либо предприятия осталась дебиторская задолженность, то покупатель данного предприятия должен оплатить свой долг.

При отсрочке платежа следует составить следующие бухгалтерские проводки:

1) Дебет62«Расчеты с покупателями и заказчиками» Кредит90 «Продажи» – отражена выручка в день перехода права собственности на товары к покупателю;

2) Дебет62«Расчеты с покупателями и заказчиками» Кредит90 «Продажи» – начислены проценты за отсрочку платежа.

Но случаются и такие ситуации, когда покупатель или заказчик не может погасить свою задолженность перед предприятием ни денежными средствами, ни собственным имуществом (например, банкротство организации, неплатежеспособность юридического лица и т.д.). Поэтому по истечении срока исковой давности¹ дебиторская задолженность предприятия подлежит списанию. Срок исковой давности начинается исчисляться по окончании срока исполнения обязательства, если он определен, или с момента, когда у кредитора возникает право предъявить требование об исполнении обязательства. В этот срок организация может требовать защиты через суд или арбитраж [8].

В соответствии с Приказом Минфина РФ «О внесении изменений в нормативно-правовые акты по бухгалтерскому учету», утвержденным 24.12.2010г. №186н [5], начиная с 1 января 2011 г. резервы по сомнительным долгам обязаны создавать все организации в случае признания дебиторской задолженности сомнительной с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации.

Для целей налогообложения сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной в конце предыдущего отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется для дебиторской задолженности сроком возникновения более 45 дней².

Г.А. Вешнева [10, с. 74], отмечает, что на сумму отчислений в резерв составляются следующие записи:

Дебет 91.2 «Прочие расходы» Кредит 63«Резервы по сомнительным долгам»– создан резерв по сомнительным долгам;

Дебет 63 «Резервы по сомнительным долгам» Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» – списана задолженность покупателя (заказчика) за счет резерва сомнительных долгов.

Выявленная в результате инвентаризации дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности списывается:

Дебет 91 «Прочие доходы и расходы» Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» – списана дебиторская задолженность в счет уменьшения прибыли.

Но даже в этом случае дебиторская задолженность не считается аннулированной, и организация все еще может ее взыскать при изменении имущественного состояния должника. Она учитывается на забалансовом счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов» в течение 5 лет с момента списания [10].

Аналитический учет по счету 62 ведется по каждому покупателю или заказчику. Построение аналитического учета должно обеспечить получение данных по покупателям и заказчикам по расчетным документам, срок оплаты которых не наступил; покупателям и заказчикам по неоплаченным в срок расчетным документам; авансам полученным [8].

Расчеты с поставщиками и подрядчиками. Дебиторская задолженность с поставщиками и подрядчиками возникает, если организация выдала им аванс, а поставка продукции, товаров, работ и услуг еще не произошла.

В соответствии с Планом счетов учет расчетов с поставщиками и подрядчиками ведется на счете 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Данный счет предназначен для обобщения информации о расчетах с поставщиками и подрядчиками за: полученные товарно-материальные ценности, принятые выполненные работы и потребленные услуги; товарно-материальные ценности, работы и услуги, на которые расчетные документы от поставщиков или подрядчиков не поступили; излишки товарно-материальных ценностей, выявленные при их приемке; полученные услуги по перевозкам, в том числе расчеты по недоборам и переборам тарифа, а также за все виды услуг связи [3].

С.С. Молчанов [13, с. 159] отмечает, что к счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», открывается субсчет «Расчеты по авансам выданным», в котором обобщается информация о расчетах по выданным авансам под поставку продукции либо под выполнение работ, а также по оплате продукции и работ, принятых от заказчиков по частичной готовности. Учет выданных авансов представлен в таблице 5.

Таблица 5 – Корреспонденция счетов по учету выданных авансов поставщикам и подрядчикам

Корреспонденция счетов		Хозяйственная операция
Дебет	Кредит
60 «Расчеты по авансам выданным»	50, 51, 52	Выдан аванс поставщику (подрядчику)
68	76 «НДС с авансов выданных»	Принят к вычету НДС с авансов согласно счету-фактуре
08 (10, 20, 26, 41)	60	Оприходованы материальные ценности (приняты выполненные работы, оказанные услуги), в счет оплаты которых ранее был перечислен аванс
19	60	Учтена сумма НДС на основании счета-фактуры поставщика (подрядчика)
68	19	Принят к вычету НДС
60	60 «Расчеты по авансам выданным»	Зачтен аванс, полученный от покупателей
76 «НДС с авансов выданных»	68	Восстановлен НДС, принятый к вычету с перечисленного аванса

Первичные документы по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» представлены в таблице 2.

С.С. Молчанов [13, с. 79] отмечает, что аналитический учет по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» ведется по каждому предъявленному счету, а расчетов в порядке плановых платежей – по каждому поставщику и подрядчику. При этом построение аналитического учета должно обеспечить возможность получения необходимых данных по: поставщикам по акцептованным и другим расчетным документам, срок оплаты которых не наступил; поставщикам по не оплаченным в срок расчетным документам; поставщикам по неотфактурованным поставкам; авансам выданным; поставщикам по полученному коммерческому кредиту и др.

Регистром синтетического и аналитического учета по счету 60 «Учет расчетов с поставщиками и подрядчиками» при журнально-ордерной форме учета служит журнал-ордер №6. Журнал-ордер №6 – комбинированный регистр, аналитический учет материалов в котором организуется в разрезе каждого платежного документа, приходного ордера или приемного акта. Открывается журнал-ордер суммами незаконченных расчетов с поставщиками на начало месяца. Затем линейно-позиционным способом ведутся записи о каждом документе [9].

При автоматизированной форме учета регистрами по данному счету служат: карточка счета 60 «Учет расчетов с поставщиками и подрядчиками», обороты по группам субконто, анализ счета 60, оборотно-сальдовая ведомость и др. Все регистры формируются автоматически на основании первичных документов.

Расчеты с учредителями. Дебиторская задолженность учредителей возникает в случае, если учредители организации не внесли вклад в уставный капитал.

В соответствии с Планом счетов учет расчетов с учредителями ведется на счете 75 «Расчеты с учредителями». Данный счет раскрывает информацию о всех видах расчетов с учредителями³ (участниками) организации (акционерами акционерного общества, участниками полного товарищества, членами кооператива и т.п.): по вкладам в уставный (складочный) капитал организации, по выплате доходов (дивидендов) [3].

Н.С. Стражева [16, с. 83] отмечает, что для учета расчетов с учредителями по вкладам в уставный капитал к счету 75 «Расчеты с учредителями» открывается субсчет 75.1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал». На субсчете 75.1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал» учитываются расчеты с учредителями (участниками) организации по вкладам в ее уставный (складочный) капитал.

Уставный капитал Закрытого акционерного общества, Открытого акционерного общества или Общества с ограниченной ответственностью (далее ЗАО, ОАО, ООО соответственно) зафиксированный в учредительных документах, к моменту регистрации общества должен быть оплачен не менее чем на 50%. Оставшаяся часть уставного капитала вносится в течение года с момента его регистрации [6].

Н.П. Кондраков [11, с. 274] отмечает, что на основе учредительных документов на дату государственной регистрации организации делают следующие бухгалтерские записи: Дебет 75.1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал» Кредит 80 «Уставный капитал» – отражена величина уставного капитала и задолженность учредителей по оплате вкладов (возникновение дебиторской задолженности);

Дебет 10 «Материалы», 08 «Вложения во внеоборотные активы», 50 «Касса» Кредит 75.1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал» – внесены учредителями материалы, основные средства и денежные средства в счет вклада в уставный капитал организации (погашение дебиторской задолженности).

Аналитический учет по счету 75 «Расчеты с учредителями» ведется по каждому учредителю (участнику), кроме учета расчетов с акционерами – собственниками акций на предъявителя в акционерных обществах [16].

В соответствии с Планом счетов учет расчетов по социальному страхованию и обеспечению ведется на счете 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению». Счет 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» предназначен для обобщения информации о расчетах по социальному страхованию, пенсионному обеспечению и обязательному медицинскому страхованию работников организации.

Счет 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» обычно имеет кредитовое сальдо, которое означает задолженность организации, а может иметь и дебетовое сальдо, которое означает задолженность органов социального страхования и обеспечения перед предприятием. Дебетовое сальдо обычно возникает по расчетам по социальному страхованию, когда сумма взносов, причитающихся с предприятия, оказывается меньше сумм, выплачиваемых работникам за счет платежей на социальное страхование (пособия по временной нетрудоспособности, пособия по беременности и родам и т.п.) [20].

Согласно Федерального закона от 29.12.2006 г. №255-ФЗ «Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством» (с изменениями и дополнениями от 03.12.2011 г. № 379-ФЗ) [2], с 1 января 2011 г. изменился порядок исчисления больничного, пособий по беременности и родам и уходу за ребенком. С 2011 года работодатель обязан оплачивать не два дня больничного, как это было раньше, а три, с четвертого дня оплачивает фонд социального страхования.

И.А. Феоктистов [21, с. 12-17] отмечает, что при начислении пособия по временной нетрудоспособности в учете делаются следующие записи: Дебет 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 26 «Общехозяйственные расходы» и др. Кредит 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» – начислено работнику пособие за счет средств организации (в первые 3 дня нетрудоспособности);

Дебет 69.1 «Расчеты по социальному страхованию» Кредит 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» – начислено работнику пособие за счет средств социального страхования (с 4 дня нетрудоспособности) (возникновение дебиторской задолженности);

Дебет 51 «Расчетные счета» Кредит 69.1 «Расчеты по социальному страхованию» – возмещена сумма превышения расходов по социальному страхованию над начисленными взносами (погашение дебиторской задолженности).

Удержание налога на доход с суммы пособия отражается записью: Дебет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» Кредит 68 субсчет «Налог на доходы физических лиц» – удержан налог на доходы.

Аналитический учет по счету 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» ведется в разрезе каждого вида расчетов.

Расчеты по налогам и сборам. Дебиторская задолженность по налогам и сборам возникает в случае, если организация переплачивает тот или иной налог в бюджет. В соответствии с Планом счетов учет расчетов по налогам и сборам ведется на счете 68 «Расчеты по налогам и сборам». Данный счет предназначен для обобщения информации о расчетах с бюджетами по налогам и сборам, уплачиваемым организацией, и налогам с работниками этой организации.

Счет 68 «Расчеты по налогам и сборам» кредитуется на суммы, причитающиеся по налоговым декларациям (расчетам) для взносов в бюджеты (в корреспонденции со счетом 99 «Прибыли и убытки» – на сумму налога на прибыль, со счетом 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» – на сумму подоходного налога и т.д.). По дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» отражаются суммы, фактически перечисленные в бюджет, а также суммы налога на добавленную стоимость, списанные со счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» [3].

Н.П. Кондраков [11, с. 207] отмечает, что сальдо счета 68 «Расчеты с бюджетом по налогам и сборам» обычно кредитовое и показывает задолженность организации перед бюджетом. Однако в ряде случаев оно может быть и дебетовое (при переплате того или иного налога, не возмещенный НДС организациям-экспортерам и т.п.). Аналитический учет по счету 68 «Расчеты по налогам и сборам» ведется по видам налогов и сборов.

Расчеты с подотчетными лицами. Дебиторская задолженность подотчетных лиц возникает, если организация предоставила своим работникам аванс, для поездки в командировку, для покупки товарно-материальных ценностей и др. В соответствии с Планом счетов учет расчетов с подотчетными лицами⁴ ведется на счете 71 «Расчеты с подотчетными лицами». Данный счет предназначен для обобщения информации о расчетах с работниками по суммам, выданным им под отчет на административно-хозяйственные и операционные расходы [3].

В таблице 6 представлены основные цели, на которые выдаются денежные средства под отчет работникам организации и их документальное оформление.

Таблица 6 – Основные цели, на которые выдаются денежные средства под отчет и их документальное оформление

Основные цели выдачи денежных средств под отчет	Документальное оформление соответствующих операций
Командировочные расходы	1) Для направления работника в командировку, оформляют служебное задание по форме №Т-10а; 2) На основании служебного задания составляется Приказо направлении работника в командировку по форме №Т-9; 3) На основании приказа о направлении работника в командировку выписывается командировочное удостоверение и служебное задание; 4) По возвращении работника из командировки составляется авансовый отчет (форма №АО-1)
Хозяйственные нужды (затраты на приобретение канцелярских или хозяйственных принадлежностей, товарно-материальных ценностей, бензина, оплату мелкого ремонта и др.)	1) Приказ о выдаче денежных средств на хозяйственные нужды; 2) Авансовый отчет (с приложением документов, подтверждающих расходы, например товарный чек при покупке ценностей в розничной торговле) от работника получившего денежные средства. Налоговый вычет по НДС предоставляется, только при наличии счета-фактуры поставщика товаров, работ и услуг [18]
Представительские расходы (расходы предприятия или организации на проведение официальных приемов иностранных представителей, на посещение ими культурно-зрелищных мероприятий, на буфетное обслуживание, на оплату услуг переводчика и др.)	1) Смета и программа представительских расходов; 2) Авансовый отчет по форме №АО-1 – после окончания приема составляет работник, ответственный за расходование средств на представительские расходы. К авансовому отчету прилагают все первичные документы, подтверждающие расходы по приему делегаций (чеки ККМ, товарные чеки, закупочные акты и т.д.)

Дебетовое сальдо счета 71 «Расчеты с подотчетными лицами» означает сумму задолженности подотчетных лиц организации. Дебетовый оборот означает выданные под отчет суммы, либо возмещение перерасхода. Кредитовый оборот показывает величину сумм, использованных в соответствии с авансовыми отчетами, а также не использованных и сданных в кассу сумм [18]. Представим основную корреспонденцию счетов по данному счету в таблице 7.

Таблица 7 – Корреспонденция счетов по учету расчетов с подотчетными лицами

Корреспонденция счетов		Хозяйственная операция
Дебет	Кредит
71	50, 51, 52	Выдана работнику подотчетная сумма (возникновение дебиторской задолженности)
20, 26, 08, 0	71	Произведены расходы за счет денег, выданных ранее под отчет (погашение дебиторской задолженности)
50, 51,52	71	Возвращены неиспользованные денежные средства (погашение дебиторской задолженности)

И.А. Феоктистов, Ф.Н Филина [21, с. 13] отмечают, что в случае если работник не возвратил подотчетную сумму в установленный срок⁵, то бухгалтер составляет следующие бухгалтерские записи: Дебет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» Кредит 71 «Расчеты с подотчетными лицами» – отражена не возвращенная в срок подотчетная сумма (возникновение дебиторской задолженности).

Сумма задолженности работника может быть удержана из заработной платы работника: Дебет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» Кредит 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» – невозвращенная подотчетная сумма удержана из заработной платы работника (погашение дебиторской задолженности).

Регистром синтетического и аналитического учета по счету 71 «Учет расчетов с подотчетными лицами» при журнально-ордерной форме учета служит журнал-ордер №7. Журнал-ордер №7 – учетный регистр, применяемый для учета операций по движению подотчетных сумм и расчетов с подотчетными лицами. Основанием для заполнения журнала-ордера №7 являются расходные кассовые ордера на суммы, выданные под отчет, авансовые отчеты – на израсходованные суммы; новые приходные или расходные кассовые ордера – на расхождения в суммах полученных и израсходованных [9].

При автоматизированной форме учета регистрами по данному счету служат: карточка счета 71 «Учет расчетов с подотчетными лицами», обороты по группам субконто, анализ счета 71, оборотно-сальдовая ведомость и др. Все регистры формируются автоматически на основании первичных документов. Аналитический учет по счету 71 «Расчеты с подотчетными лицами» ведется по каждой сумме, выданной под отчет.

Расчеты с персоналом по прочим операциям. Дебиторская задолженность по прочим операциям возникает в случае возмещения работником материального ущерба причиненного по его вине, а также, если организация предоставляет своему персоналу займы.

В соответствии с Планом счетов [3] учет расчетов с персоналом по прочим операциям ведется на счете 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям». Данный счет предназначен для обобщения информации о всех видах расчетов с работниками организации. К счету 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» открываются субсчета, представленные в таблице 8.

Таблица 8 – Характеристика субсчетов, открываемых к счету 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям»

Субсчет к счету 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям»	Характеристика субсчета к счету 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям»
73.1 «Расчеты по предоставленным займам»	Отражаются расчеты с работниками организации по предоставленным им займам (например, на индивидуальное и кооперативное жилищное строительство, приобретение или строительство садовых домиков и благоустройство садовых участков, обзаведение домашним хозяйством и др.)
73.2 «Расчеты по возмещению материального ущерба»	Учитываются расчеты по возмещению материального ущерба, причиненного работником организации в результате недостач и хищений денежных и товарно-материальных ценностей, брака, а также по возмещению других видов ущерба

По дебету счета 73 субсчет «Расчеты по предоставленным займам» отражается сумма предоставленного работнику организации займа.

В соответствии со статьей 808 ГК РФ, в случае если организация решила дать работнику денег взаймы, необходимо заключить письменный договор, даже если сумма займа незначительна. В договоре определяется сумма займа, срок, на который он выдается, а также то, как работник будет возвращать деньги (целиком или частями, вносить деньги в кассу или сумма займа будет удерживаться из заработной платы и т.д.). Ни размер займа, ни срок его погашения законодательно не ограничены. В таблице 9 представлены бухгалтерские записи по учету предоставленных работникам займов и процентов по ним.

Таблица 9 – Корреспонденция счетов по учету предоставленных займов и процентов по ним

Корреспонденция счетов		Название хозяйственной операции
Дебет	Кредит
73 «Расчеты по предоставленным займам»	50, 51	Сумма займа выданного работнику организации (возникновение дебиторской задолженности)
73 «Расчеты по предоставленным займам»	91-1	Начислены проценты за пользование займом
50, 51	73 «Расчеты по предоставленным займам»	Работник выплатил сумму процентов по предоставленному займу (погашение дебиторской задолженности)

Н.П. Кондраков [11, с. 204] отмечает, в случае если работник вернул заем, внеся деньги в кассу или на расчетный счет, делается следующая бухгалтерская запись: Дебет счетов 50 «Касса», 51 «Расчетные счета» Кредит 73 субсчет «Расчеты по предоставленным займам» – работник вернул деньги в кассу (на расчетный счет).

Если по согласованию с работником бухгалтерия удерживает сумму займа из заработной платы, делается следующая бухгалтерская запись: Дебет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» Кредит 73 субсчет «Расчеты по предоставленным займам» – деньги, причитающиеся с работника в счет погашения займа, удержаны из заработной платы [11].

В соответствии со статьей 212 НК РФ [1], если организация предоставила работнику заем на льготных условиях, работник получает дополнительный доход в виде материальной выгоды⁶ от экономии на процентах. Материальная выгода облагается налогом на доходы физических лиц по ставке 35% отдельно от других видов доходов. При исчислении налога с суммы материальной выгоды налоговые вычеты не применяются.

В.Г. Мамин [14, с. 31-47] отмечает, что существуют случаи, когда работнику выдан займ и он увольняется с организации предоставившей ему данный заем. В таком случае займ будет учитываться уже не на счете 73.1 «Расчеты по предоставленным займам», а будет переведен на счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Оформляется следующей бухгалтерской записью: Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит 73.1 «Расчеты по предоставленным займам» – учтен займ в составе расчетов с разными дебиторами и кредиторами.

По дебету 73 субсчет «Расчеты по возмещению материального ущерба» учитываются суммы материального ущерба, причиненного работником организации. Порядок взыскания ущерба определен статьей 248 ТК РФ. Взыскание суммы ущерба, не превышающей среднего месячного заработка, производится по распоряжению работодателя. Распоряжение может быть сделано не позднее месяца со дня установления размера ущерба. Если месячный срок истек или работник не согласен добровольно возместить причиненный ущерб, а сумма его превышает средний месячный заработок работника, то взыскание осуществляется в судебном порядке. Представим в таблице 10 основные корреспонденции счетов по возмещению материального ущерба.

Таблица 10 – Корреспонденция счетов по возмещению материального ущерба

Корреспонденция счетов		Хозяйственная операция
Дебет	Кредит
94	10, 41, 43, 01 и т.д.
73 «Расчеты по возмещению материального ущерба»	94	Сумма ущерба отнесена на виновное лицо (возникновение дебиторской задолженности)
73 «Расчеты по возмещению материального ущерба»	98	Учтена разница между ценой недостающих ценностей, взыскиваемой с виновных лиц, и их стоимостью, по которой они числятся в учете (возникновение дебиторской задолженности)
91-2	73 «Расчеты по возмещению материального ущерба»	Задолженность работников организации списана на убытки в связи с истечением срока исковой давности, или в связи с тем, что суд признал работника невиновным (погашение дебиторской задолженности)
70 (50, 51) и т.д.	73 «Расчеты по возмещению материального ущерба»	Денежные средства удержаны из заработной платы работника (работник внес сумму недостачи в кассу организации или на расчетный счет) (погашение дебиторской задолженности)
98	91-1	В результате погашения суммы недостачи доходы будущих периодов учтены в составе прочих доходов

М.Ю. Хромов [22, с. 174], отмечает, что работник, виновный в причиненном ущербе, может добровольно возместить его полностью или частично. Допускается возмещение ущерба с рассрочкой платежа (по письменному обязательству работника).

Аналитический учет по счету 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» ведется по каждому работнику организации.

Расчеты с разными дебиторами и кредиторами. Дебиторская задолженность с разными дебиторами и кредиторами возникает в случае предъявления организацией претензий (на суммы которые, не подлежат взысканию), также в случае потерь по страховым случаям (уничтожение и порча производственных запасов, готовых изделий и других материальных ценностей).

В соответствии с Планом счетов [3] учет расчетов с разными дебиторами и кредиторами ведется на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Данный счет предназначен для обобщения информации о расчетах по операциям с дебиторами и кредиторами; по имущественному и личному страхованию; по претензиям; по суммам, удержанным из оплаты труда работников организации в пользу других организаций и отдельных лиц на основании исполнительных документов или постановлений судов, и др.

К счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» могут быть открыты следующие субсчета (табл. 11).

Таблица 11 – Характеристика субсчетов, открываемых к счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

Субсчет к счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»	Характеристика субсчета к счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
76.1 «Расчеты по имущественному и личному страхованию»	На данном субсчете отражаются расчеты по страхованию имущества и персонала (кроме расчетов по социальному страхованию и обязательному медицинскому страхованию) организации, в котором организация выступает страхователем
76.2 «Расчеты по претензиям»	Отражаются расчеты по претензиям, предъявленным поставщикам, подрядчикам, транспортным и другим организациям, а также по предъявленным и признанным (или присужденным) штрафам, пеням и неустойкам
76.3 «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам»	Учитываются расчеты по причитающимся организации дивидендам и другим доходам, в том числе по прибыли, убыткам и другим результатам по договору простого товарищества
76.4 «Расчеты по депонированным суммам»	Учитываются расчеты с работниками организации по суммам, начисленным, но не выплаченным в установленный срок (из-за неявки получателей)

Для учета расчетов по страхованию имущества или сотрудников организации открывается субсчет 76.1 «Расчеты по имущественному и личному страхованию».

Страхование бывает двух видов:

– обязательное (в соответствии с требованиями законодательства);

– добровольное (по решению организации).

В соответствии со статьей 255 НК РФ [1] расходы на обязательное страхование работников учитываются при налогообложении в полном объеме, расходы на добровольное страхование – в пределах установленных норм.

Учет личного и имущественного страхования представлен в таблице 12.

Таблица 12 – Корреспонденция счетов по учету личного и имущественного страхования

Корреспонденция счетов		Хозяйственная операция
Дебет	Кредит
20 (23,25,26)	76.1 «Расчеты по имущественному и личному страхованию»	Учтена в составе затрат сумма платежей по страхованию имущества
76.1 «Расчеты по имущественному и личному страхованию»	50 (51, 52)	Перечислены платежи по договору страхования
50 (51, 52)	76.1 «Расчеты по имущественному и личному страхованию»	Поступила сумма страхового возмещения
76.1 «Расчеты по имущественному и личному страхованию»	01 (10, 41,43)	Списана остаточная стоимость застрахованного имущества
76.1 «Расчеты по имущественному и личному страхованию»	99	Учтена сумма превышения страхового возмещения над потерями, понесенными в результате порчи или утраты имущества

Аналитический учет по субсчету 76.1 «Расчеты по имущественному и личному страхованию» ведется по страховщикам и отдельным договорам страхования [19].

Для учета расчетов по претензиям, предъявленным организацией поставщикам, подрядчикам и другим организациям, используется субсчет 76.2 «Расчеты по претензиям».

В.Г. Мамин [12, с. 31-47] отмечает, что организация может выставить поставщику (подрядчику) претензию, в следующих случаях:

1) при выявлении арифметической ошибки в счете, поступившем от поставщика (подрядчика) (до получения материальных ценностей): Дебет 76.2 «Расчеты по претензиям» Кредит 60 субсчет «Расчеты по авансам выданным» – отражена сумма выставленной поставщику претензии (возникновение дебиторской задолженности);

2) если ошибки выявлены после оприходования полученных ценностей: Дебет 76.2 «Расчеты по претензиям» Кредит 10 «Материалы» 41 «Товары» и т.д. – отражена сумма претензии, выставленной поставщику товарно-материальных ценностей (возникновение дебиторской задолженности);

Дебет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» Кредит 76.2 «Расчеты по претензиям» – отражена недостача в пределах величины, предусмотренной договором;

3) при несоблюдении поставщиком (подрядчиком) договорных обязательств: Дебет 76.2 «Расчеты по претензиям» Кредит 91.1 «Прочие доходы» – отражена в составе прочих доходов сумма штрафов, пеней, неустоек, выставленных контрагентам и признанных ими (присужденных судом) (возникновение дебиторской задолженности) [19].

В.М. Богаченко [7, с. 95] отмечает, что возмещение может быть произведено не только деньгами, но и материалами, основными средствами, если, с этим согласен собственник или администрация, выступающая от его имени: Дебет 50 «Касса», 51 «Расчетные счета» Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – поступили в кассу (на расчетный счет) денежные средства по признанной претензии; Дебет 10 «Материалы», 41 «Товары» Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – поставщик удовлетворил выставленную претензию по недостаче материалов, товаров.

Рассмотрим организацию бухгалтерского учета дебиторской задолженности в ООО «Коммунальник» Полтавского района Омской области, а непосредственно ее возникновение с покупателями и заказчиками.

В процессе своей хозяйственной деятельности ООО «Коммунальник» оказывает услуги населению по обслуживанию жилья, по благоустройству, по очистке канализационного участка, уборке жидких и твердых бытовых отходов, а также другие виды услуг.

В состав дебиторской задолженности в Обществе на конец 2011 г. входит задолженность покупателей и заказчиков по проданным им товарам, работам, услугам и задолженность поставщиков (по выданным авансам). В состав кредиторской задолженности – задолженность перед внебюджетными фондами, задолженность по налогам и сборам, а также задолженность перед поставщиками.

Рабочим планом счетов в ООО «Коммунальник» к счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» предусмотрены субсчета:

– 62.2 «Расчеты с населением р.п. Полтавка»;

– 62.12 «Расчеты с населением (село)».

Свои отношения с поставщиками и подрядчиками, покупателями и заказчиками ООО «Коммунальник» строит на основании договоров: на поставку материальных ценностей с поставщиками заключается договор поставки, взаимоотношения с подрядчиками оформляются договором подряда, при взаимоотношениях с покупателями и заказчиками заключается договор купли-продажи.

Документальное оформление расчетов с покупателями и заказчиками. Расчеты с ООО «Коммунальник» покупатели и заказчики производят согласно условиям, прописанным в заключенных договорах.

Согласно договору о поставке ООО «Коммунальник» оказывает заказчику услуги, при этом оформляет соответствующие документы: накладную и счет-фактуру, акт и счет-фактуру. Документы выписывают в двух экземплярах, первый экземпляр остается в ООО «Коммунальник» и является основанием для аналитического и синтетического учета, а второй экземпляр передается покупателю.

Согласно условиям договора покупатели и заказчики производят расчеты с ООО «Коммунальник» как в наличной, так и в безналичной форме, т.е. плательщик предоставляет в обслуживающий его банк платежное поручение, а в свою очередь банк плательщика перечисляет денежные средства в банк ООО «Коммунальник». После этого денежные средства зачисляются на счет Общества и банк предоставляет организации выписку с его счета, которая служит основанием для списания задолженности покупателя или заказчика.

Технологическая схема обработки информации по учету расчетов с покупателями и заказчиками приведена на рисунке 3.

 

Платёжные документы: (платежное поручение, выписка банка, приходный кассовый ордер), Акты зачета взаимных требований

 

 

Акт выполненных работ

Книга учета доходов и расходов

 

Рис.3 Документооборот по учету расчетов с покупателями и заказчиками в ООО «Коммунальник»

На основании Главной книги за 2011 г. представим корреспонденцию счетов в ООО «Коммунальник» по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» на рисунке 4.

Дебет Счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» Кредит
Сальдо на 01.01.11 г. 359825,67 руб.	Сальдо на 01.01.11 г. 3988,30 руб.
Дт 62 Кт 90.5 – 76833101 руб. – отражена выручка по канализационному участку.	Дт 50 Кт 62 – 7471,1 руб. – оприходованы в кассу организации наличные денежные средства, поступившие от покупателей.
Дт 62 Кт 90.15– 135642,04 руб. – отражена выручка от утилизации ЖБО.	Дт 51 Кт 62 – 1667138,06 руб. – денежные средства, поступившие от покупателей зачислены на расчетный счет.
Дт 62 Кт 90.16 – 603777,64 руб. – отражена выручка по благоустройству.	Дт 60 Кт 62 – 203932,62 руб. – произведен зачет встречных однородных требований.
Дт 62 Кт 90.17 – 239533,02 руб. – отражена выручка от вывоза ТБО.
Дт 62 Кт 91.01 – 332366,35 руб. – отражена выручка полученная от физических лиц.
Оборот 2079650,06 руб.	Оборот 1878541,78 руб.
Сальдо на 31.12.11 г. 621039,84 руб.	Сальдо на 31.12.11 г. 64094,19 руб.

Рис. 4 Схема корреспонденции счетов по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» в ООО «Коммунальник» за 2011 г.

Как видно из рисунка 9 по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» на конец 2011 г. в ООО «Коммунальник» образовалась дебиторская задолженность покупателей и заказчиков (за не оплаченные покупателями и заказчиками, но выполненные ООО «Коммунальник» работы и услуги). Также на конец 2011 г. образовалась кредиторская задолженность перед покупателями и заказчиками.

Аналитический учет в Обществе по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» ведется по каждому предъявленному покупателям (заказчикам) счету, а расчеты плановыми платежами по каждому покупателю и заказчику.

В конце каждого месяца в проводках по дебету и кредиту счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» подводятся итоги, которые в дальнейшем переносятся в Главную книгу, на основании которой формируется отчетность предприятия: бухгалтерский баланс, приложение к бухгалтерскому балансу.

Рабочим планом счетов в ООО «Коммунальник» предусмотрен учет расчетов с поставщиками на счете 60 «Расчеты с поставщиками».

Документальное оформление расчетов с поставщиками. Основными документами по расчетам с поставщиками в ООО «Коммунальник» являются накладные и товарные накладные, которые служат основанием для оформления банковских платежных документов на перечисление задолженности.

Поступившие в ООО «Коммунальник» товарные накладные и счета-фактуры тщательно проверяются с точки зрения правильности заполнения всех реквизитов, применяемых цен, таксировки. Документы подписываются руководителем и главным бухгалтером поставщика. При поступлении товаров накладная, товарная накладная, счет-фактура подписывается уполномоченным представителем Общества. После проверки соответствия количества поступивших грузов количеству, указанному в документе, их принимают к записям в бухгалтерском учете.

Также представим корреспонденцию счетов в ООО «Коммунальник» по счету 60 «Расчеты с поставщиками» за 2011 г. (рис. 5).

Дебет Счет 60 «Расчеты с поставщиками» Кредит
Сальдо на 01.01.11 г. 35999,40 руб.	Сальдо на 01.01.11 г. 429825,73 руб.
1) Дт 60 Кт 51 – 1206236,05 руб. – оплачена поставщику с расчетного счета организации задолженность по приобретенным ТМЦ, товарам.	1) Дт 10.1 Кт 60 – 70832,61 руб. – приобретены сырье и материалы.
2) Дт 60 Кт 62– 232967,28 руб. – произведен зачет встречных однородных требований.	2) Дт 10.5 Кт 60 – 359406,29 руб. – приобретены запасные части.
3) Дт 60 Кт 50 – 85900 руб. – выдан поставщику аванс из кассы организации.	3) Дт 10.9 Кт 60 – 140606,44 руб. – приобретен инвентарь и хозяйственные принадлежности.
4) Дт 60 Кт 90.1* – 49872, 5 руб. – отражена выручка от предоставленных работ, услуг физическим лицам	4) Дт 10.31 Кт 60 – 913207,07 руб. – приобретен ГСМ.
	5) Дт 25 Кт 60* – 460862,44 руб. – стоимость работ (услуг), выполненных подрядчиками, учтена в составе вспомогательного производства.
	6) Дт 26 Кт 60 – 7250 руб. – стоимость работ (услуг), выполненных подрядчиками, учтена в составе общехозяйственных расходов АУП.
	7) Дт 50 Кт 60*– 542000 руб. – в кассу организации зачислены денежные средства полученные от физических лиц за предоставленные им работы и услуги.
	8) Дт 51 Кт 60 – 385000 руб. – поставщик вернул излишне уплаченные ему денежные средства на расчетный счет организации и покупатели перечислили денежные средства на расчетный счет*.
	9) Дт 91.2 Кт 60 – 10389,42 руб. – приняты к оплате счета различных организаций за услуги
	10) Дт 20.2 Кт 60 – 30417,30 руб. – стоимость работ (услуг), выполненных подрядчиками, учтена в составе расходов ЖЭУ.
	11) Дт 60 Кт 60 – 28134,66 руб. – зачтен аванс.
	12) Дт 20.3 Кт 60 – 60464,64 руб. – стоимость работ (услуг), выполненных подрядчиками, учтена в составе расходов на гостиницу.
	13) Дт 20.5 Кт 60 – 11801,69 руб. – стоимость работ (услуг), выполненных подрядчиками, учтена в составе расходов по канализационному участку.
Оборот 1574075,83 руб.	Оборот 3020372,56 руб.
Сальдо на 31.12.11 г. 128549,08 руб.	Сальдо на 31.12.11 г. 1968672,14 руб.

* некорректная запись.

 

Рис. 5 Схема корреспонденции счетов по счету 60 «Расчеты с поставщиками» в ООО «Коммунальник» за 2011 г.

 

Как видно из рисунка 10 на конец 2011 г. образовалась кредиторская задолженность перед покупателями (за не оплаченные ООО «Коммунальник», но выполненные поставщиками работы и услуги и приобретенные у поставщиков ценности). Также на конец 2011 г. в ООО «Коммунальник» образовалась и дебиторская задолженность поставщиков (Общество поставщикам выдало аванс, но работы не были выполнены, материальные ценности не были получены).

Для погашения задолженности перед поставщиками ООО «Коммунальник» производит оплату в полном объеме через расчетный счет в банке или через кассу.

Аналитический учет по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» ведется в разрезе каждого поставщика.

На основании полученных документов бухгалтер по расчетам с поставщиками в ООО «Коммунальник» формирует проводки. В конце каждого месяца в проводках по дебету и кредиту счетов подводятся итоги, которые в дальнейшем переносятся в Главную книгу, на основании которой формируется отчетность предприятия.

Дебиторская задолженность может образовываться не только при расчетах с покупателями и поставщиками.При расчетах с подотчетными лицами также имеет место дебиторская задолженность. В соответствии с рабочим планом счетов ООО «Коммунальник» учет расчетов с подотчетными лицам ведет на счете 71 «Расчеты с подотчетными лицами».

Основанием для выдачи денежных средств под отчет является Приказ руководителя, в котором указывается перечень подотчетных лиц, сроки предоставления авансового отчета и назначение расхода. При выдаче командировочных основанием является командировочное удостоверение или приказ директора. Денежные средства выдаются в подотчет расходным кассовым ордером на основании служебной записки, подписанной директором.

Куда были потрачены подотчетные суммы, указывается в авансовом отчете, который составляется подотчетным лицом. В авансовом отчете подробно расписывается, на что были потрачены полученные денежные средства. К нему прилагаются оправдательные документы (товарные чеки, квитанции, товарные накладные). Подотчетное лицо обязано вернуть неиспользованные денежные средства в кассу Общества в течение трех дней, со дня получения подотчетных сумм.

В случае если подотчетным лицом фактически была потрачена большая сумма, чем сумма аванса, бухгалтерия выплачивает работнику соответствующую разницу. Если подотчетным лицом израсходована меньшая сумма, то разница возвращается в кассу приходным кассовым ордером.

На основании Главной книги за 2011 г. представим корреспонденцию счетов в ООО «Коммунальник» по счету 71 «Расчеты с подотчетными лицами» на рисунке 6.

Дебет Счет 71 «Расчеты с подотчетными лицами» Кредит
Сальдо на 01.01.11 г. 0,0 руб.	Сальдо на 01.01.11 г 0,0 руб.
Дт 71 Кт 50 – 599749,26 руб. – наличные денежные средства выданы под отчет из кассы.	Дт 10.01 Кт 71 – 44868,50 руб. – оприходованы сырье и материалы, приобретенные подотчетным лицом.
	Дт 10.05 Кт 71 – 148551,60 руб. – оприходованы запасные части, приобретенные подотчетным лицом.
	Дт 10.09 Кт 71 – 59074,80 руб. – оприходован инвентарь и хозяйственные принадлежности, приобретенные подотчетным лицом.
	Дт 26 Кт 71 – 7898 руб. – оплачены подотчетными лицами общехозяйственные расходы.
	Дт 50 Кт 71 – 257072,29 руб. – неиспользованные денежные средства, ранее выданные под отчет возвращены в кассу.
	Дт 76.01 Кт 71 – 77283,07 руб. – оплачено поставщикам и подрядчикам подотчетным лицом.
	Дт 25 Кт 71* – 5001 руб. – оплачены подотчетными лицами транспортные услуги
Оборот 599749,26 руб.	Оборот 599749,26 руб.
Сальдо на 31.12.11 г. 0,0 руб.	Сальдо на 31.12.11 г. 0,0 руб.

*– некорректная запись

Рис. 6 Схема корреспонденции счетов по счету 71 «Расчеты с подотчетными лицами» в ООО «Коммунальник» за 2011 г.

Как видно из рисунка 11 в ООО «Коммунальник» на конец 2011 г. не возникло ни дебиторской, ни кредиторской задолженности подотчетных лиц.

Дебиторская задолженность с разными дебиторами и кредиторами возникает в случае предъявления организацией претензий (на суммы которые, не подлежат взысканию), также в случае потерь по страховым случаям (уничтожение и порча производственных запасов, готовых изделий и других материальных ценностей).

Рабочим планом счетов в Обществе к счету 76 предусмотрены субсчета:

– 76.00 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;

– 76.1 «Расчеты по алиментам и штрафам»;

– 76.5 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

На основании Главной книги за 2011 г. представим корреспонденцию счетов в ООО «Коммунальник» по счету 76 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76.1 «Расчеты по алиментам и штрафам», 76.5 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» на рисунке 7, 8, 9 соответственно.

Дебет Счет 76 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» Кредит
Сальдо на 01.01.11 г. 0,0 руб.	Сальдо на 01.01.11 г. 0,0 руб.
Дт 76 Кт 51 – 2725296 руб. – перечислен поставщику аванс с расчетного счета.	Дт 51 Кт 76 – 2725296 руб. – поставщик вернул аванс.
Дт 76 Кт 76 – 136264 руб. – сумма ранее выданного аванса зачтена в счет погашения задолженности перед поставщиком.	Дт 76 Кт 76 – 136264 руб. – сумма ранее перечисленного аванса зачтена в счет погашения задолженности перед поставщиком.
Дт 76 Кт 91.01 – 2725296 руб. – отражена выручка от прочих видов деятельности	Дт 91.2 Кт 76 – 2725296 руб. – отражены расходы по предоставленным работам, услугам
Оборот 5586856 руб.	Оборот 5586856 руб.
Сальдо на 31.12.11 г. 0,0 руб.	Сальдо на 31.12.11 г. 0,0 руб.

Рис. 7 Схема корреспонденции счетов по счету 76 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» в ООО «Коммунальник» за 2011 г.

Необходимо отметить, что недостатком в учете по счету 76 в Обществе является то, что к счету 76 не открыт субсчет 76 «Авансы выданные».

Дебет Счет 76.1 «Расчеты по алиментам и штрафам » Кредит
Сальдо на 01.01.11 г. 0,0 руб.	Сальдо на 01.01.11 г. 7378 руб.
Дт 76.1 Кт 71 – 75188,84 руб. – подотчетные лица погасили задолженность по алиментам	Дт 70 Кт 76.1 – 74373,19 руб. – удержаны алименты из заработной платы работников.
Оборот 75188,84 руб.	Оборот 74373,19 руб.
Сальдо на 31.12.11 г. 0,0 руб.	Сальдо на 31.12.11 г. 6560,35 руб.

Рис. 8 Схема корреспонденции счетов по счету 76.1 «Расчеты по алиментам и штрафам» в ООО «Коммунальник» за 2011 г.

Дебет Счет 76.5 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» * Кредит
Сальдо на 01.01.11 г. 0,0 руб.	Сальдо на 01.01.11 г. 0,0 руб.
Дт 76.5 Кт 70 – 4300 руб. – начислены денежные средства причитающиеся работникам других организаций.	Дт 91.02 Кт 76.5 – 5293,29 руб. – заработная плата причитающаяся работникам других организаций и начисления во внебюджетные фонды на данную оплату труда включены в состав прочих расходов организации.
Дт 76.5 Кт 69.31– 86 руб. – начислены платежи в ТФОМС
Дт 76.5 Кт 69.32 – 133,30 руб. – начислены платежи в ФФОМС.
Дт 76.5 Кт 69.12 – 773,99 руб. – начислены платежи в ПФР по страховой части.
Оборот 5293,29 руб.	Оборот 5293,29 руб.
Сальдо на 31.12.11 г. 0,0 руб.	Сальдо на 31.12.11 г. 0,0 руб.

Рис. 9 Схема корреспонденции счетов по счету 76.5 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» в ООО «Коммунальник» за 2011 г.

ООО «Тепловик», оказывает работы и услуги ООО «Коммунальник» и учитывает их на счете 76.5 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». ООО «Коммунальник» является структурным подразделением ООО «Тепловик» выделенным на отдельный баланс, поэтому такие расчеты необходимо учитывать на счете 79 «Внутрихозяйственные расчеты».

При расчетах с бюджетом и внебюджетными фондами также может образовываться дебиторская задолженность. В соответствии с рабочим планом счетов ООО «Коммунальник» учет расчетов по социальному страхованию на счете 69 «Расчеты по социальному страхованию», а учет налогов ведется на следующих счетах:

– 68.0 «Налог на доходы физических лиц»;

– 68.1 «Налог по УСНО»;

– 68.2 «Налог по ЕНВД»;

– 68.9 «Налог на имущество».

Дебиторская задолженность по счету 68 и 69 образуется в случае, когда фактически была перечислена большая сумма налогов, сборов, отчислений, пеней. Поэтому первичным документом при возникновении данного типа задолженности будет являться соответствующее платежное поручение.

В 2011 г. в ООО «Коммунальник» по налогам и сборам, по социальному страхованию возникла кредиторская задолженность. Дебиторской задолженности по данным счетам не возникло.

Также дебиторская задолженность может возникнуть по расчетам с персоналом по прочим операциям (по предоставленным займам и по возмещению материального ущерба). ООО «Коммунальник» в 2011 г. не предоставляло своим работникам займы и не имели места случаи причинения работниками материального ущерба.

Дебиторская задолженность отражается в бухгалтерской отчетности в составе активов ООО «Коммунальник», поскольку представляет собой часть имущества организации, принадлежащую ей по праву, но находящуюся у других хозяйствующих субъектов. Со временем эта задолженность должна быть оплачена организации денежными средствами или поставкой товаров (оказанием услуг, выполнением работ).

ООО «Коммунальник» самостоятельно разрабатывает содержание форм бухгалтерской отчетности и пояснений на основании форм, опубликованных Минфином России.

С 2011 года в бухгалтерском учете обязательно создание резерва по сомнительным долгам. Сомнительной считается дебиторская задолженность организации, которая не погашена или с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями. Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично.

Резерв по сомнительным долгам формируется следующим образом:

– определятся задолженность контрагентов, которая не была погашена в сроки, определенные договорами, и не обеспечена необходимыми гарантиями (сомнительные долги);

– отдельно по каждому сомнительному долгу определяют сумму, на которую необходимо создать резерв, в зависимости от финансового состояния должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично.

В бухгалтерском учете резерв подлежит созданию (изменению, восстановлению, корректировке) в том отчетном периоде, на бухгалтерскую отчетность которого влияет изменение резерва.

Сумма дебиторской задолженности указывается за минусом резерва по сомнительным долгам. Однако, ООО «Коммунальник» в 2011г. такого резерва не создавало, что считается нарушением законодательства.

Изучив бухгалтерский учет дебиторской задолженности ООО «Коммунальник» Полтавского района Омской области можно отметить, что учет дебиторской задолженности охватывает многие счета расчетов. В состав дебиторской задолженности входит задолженность покупателей и заказчиков по проданным им товарам, работам, услугам; задолженность подотчетных лиц за предоставленные им авансы; задолженность персонала (по предоставленным займам и по возмещению материального ущерба); задолженность учредителей (в случае если участник не внес вклад в уставный капитал организации); задолженность внебюджетных фондов и задолженность по налогам и сборам (если имеется задолженность налоговых органов или внебюджетных фондов), а также задолженность разных дебиторов (по претензиям) и т.д. Вследствие этого, данный участок бухгалтерского учета является достаточно трудоемким сложным и требует особого внимания со стороны бухгалтеров.

Список нарушений, выявленных в учете дебиторской задолженности Общества представлен в таблице 13.

Таблица 13  Список нарушений, выявленных в учете дебиторской задолженности в ООО «Коммунальник» в 2011 г.

Выявленное нарушение	Положения какого документа нарушены	Рекомендации
Расчеты с покупателями и заказчиками
В некоторых товарно-транспортных накладных (№ 32 от 28.02.2011г.) и в счетах-фактурах (№ 32 от 28.02.2011г.) отсутствует подпись главного бухгалтера	п. 2 ст.9 Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 г. №129-ФЗ (с изм. и доп. от 28.11 2011 г. №339-ФЗ)	Тщательно проверять обязательные реквизиты и оформлять документы согласно требованиям нормативно-правовых актов
К счету 62 не открыт субсчет 62 «Авансы полученные»	Приказ Минфина РФ «Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению», утвержденным 31.10.2000г. № 94н (с изм. и доп. от 08.11.2010 № 142н) (далее План счетов)	Открыть субсчет 62 «Авансы полученные»
Расчеты с поставщиками
К счету 60 не открыт субсчет 60 «Авансы выданные»	План счетов	Открыть субсчет 60 «Авансы выданные»
Некорректные корреспонденции счетов:
Дебет 60 Кредит 90.1 – 49872,5 руб. – отражена выручка от предоставленных работ, услуг физическим лицам	Приказ Минфина РФ «Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению», утвержденным 31.10.2000г. № 94н (с изм. и доп. от 08.11.2010 № 142н)	Дебет 62, 76 Кредит 90.1– 49872,5 руб. – отражена выручка от предоставленных работ, услуг физическим лицам
Дебет 50 Кредит 60 – 542000 руб. – в кассу организации зачислены денежные средства полученные от физических лиц за предоставленные им работы и услуги		Дебет 50 Кредит 62, 76 – 542000 руб. – в кассу организации зачислены денежные средства полученные от физических лиц за предоставленные им работы и услуги
Дебет 51 Кредит 60 – покупатели перечислили денежные средства на расчетный счет		Дебет 51 Кредит 62 – покупатели перечислили денежные средства на расчетный счет
Дебет 25 Кредит 60 – 460862,44 руб. – стоимость работ (услуг), выполненных подрядчиками, учтена в составе вспомогательного производства		Дебет 23 Кредит 60 – 460862,44 руб. – стоимость работ (услуг), выполненных подрядчиками, учтена в составе вспомогательного производства
Окончание таблицы 13
Выявленное нарушение	Положения какого документа нарушены	Рекомендации
Расчеты с подотчетными лицами
Дебет 25 Кредит 71 – 5001 руб. – оплачены подотчетными лицами транспортные услуги	План счетов	Дебет 23 Кредит 71 – 5001 руб. – оплачены подотчетными лицами транспортные услуги
Расчеты с поставщиками и заказчиками
Неправильное использование счета 76.5 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»	План счетов	При расчетах со структурными подразделениями должен использоваться счет 79 «Внутрихозяйственные расчеты»
Расчеты с разными дебиторами и кредиторами
ООО «Тепловик», оказывает работы и услуги ООО «Коммунальник» и учитывает их на счете 76.5 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».	План счетов	ООО «Коммунальник» является структурным подразделением ООО «Тепловик» выделенным на отдельный баланс, поэтому такие расчеты необходимо учитывать на счете 79 «Внутрихозяйственные расчеты».
ООО «Коммунальник» в 2011г. не создавало резерва по сомнительным долгам	Приказ Минфина РФ «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации», утвержденным от 29.07.1998 г. №34н (с изм. и доп. от 24.12. 2010 г. №186н)	Необходимо создавать резерв по сомнительным долгам в соответствии с законодательством РФ. Дт 91-2 Кт 63 –создан резерв по сомнительным долгам; Дт 63 Кт 62 – сомнительны долг списан за счет резерва; Дт 63 К91-1 – неиспользованная сумма резерва включена в состав прочих доходов

Для совершенствования ведения бухгалтерского учета ООО «Коммунальник» предложены следующие рекомендации:

1. При заполнении первичных документов тщательно проверять обязательные реквизиты. Составлять первичные документы в соответствие с требованиями законодательства;

2. Составлять бухгалтерские записи в соответствии с законодательством РФ;

3. Создавать резерв по сомнительной задолженности в соответствии с НК РФ.

Внедрение представленных мероприятий позволит ООО «Коммунальник» улучшить состояние бухгалтерского учета дебиторской задолженности и предотвратить нарушения действующего законодательства.

Список использованной литературы

1. Налоговый кодекс Российской Федерации. Ч. I. (от 31.07.1998г. (с изм. и доп. от 30.03.2012г.). [Электронный ресурс]. – М. , [2012]. – Режим доступа : информационно-правовая справочная система Консультант Плюс;

2. Федеральный закон от 29.12.2006 г. №255-ФЗ «Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством» (с изм. и доп. от 03.12. 2011 г. № 379-ФЗ). [Электронный ресурс]. – М. , [2012]. – Режим доступа : информационно-правовая справочная система Консультант Плюс;

3. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению: утв. Приказом Минфина от 31.10.2000г. № 94н (с изм. и доп. от 08.11.2010). [Электронный ресурс]. – М. , [2012]. – Режим доступа : информационно-правовая справочная система Консультант Плюс;

4. Постановление Правительства РФ от 26.12.2011 г. № 1137 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость». [Электронный ресурс]. – М. , [2012]. – Режим доступа : информационно-правовая справочная система Консультант Плюс;

5. Приказ Минфина РФ от 24.12.2010 г. №185н «О внесении изменений в нормативно-правовые акты по бухгалтерскому учету». [Электронный ресурс]. – М. , [2012]. – Режим доступа : информационно-правовая справочная система Консультант Плюс;

6. Бератор [Электронный ресурс]. – М. , [2012]. – Режим доступа : информационно-правовая справочная система Гарант;

7. Богаченко В.М. Бухгалтерский учет: учеб. пособие / В.М. Богаченко, Н.А. Кириллова. – Ростов н/Д : Феникс, 2011. – 464 с.;

8. Бухгалтерский и налоговый учет внешнеэкономической деятельности коммерческих организаций / Ж.Г. Леонтьева [и др.]. – СПб. : ГУЭФ, 2010. – 267с.;

9. Бухгалтерский словарь [Электронный ресурс]. – М. , [2010] . – Режим доступа : http://www.nashislova.ru/buh/page/jurnal-order__11.1759/;

10. Вешнева Г.А. Дебиторская и кредиторская задолженность. Особенности бухгалтерского учета / Г.А. Вешнева // Справочник экономиста. – 2009. – №4. – С. 54-59.;

11. Кондраков Н.П. Бухгалтерский (финансовый) учет : учеб. пособие / Н.П. Кондраков. – М. : ИНФРА-М, 2009. – 584 с.;

12. Мамин В.Г. Нюансы работы с дебиторской задолженностью / В.Г. Мамин // Профессиональный журнал для бухгалтера «Бухгалтерский учет». – 2011г. №8. – С. 31-47.;

13. Молчанов С.С. Бухгалтерский учет за 14 дней. Экспресс-курс / С.С. Молчанов. – М. : Эксмо, 2009. – 416 с.;

14. Подольский В.И Аудит: Учебник для вузов / В.И.Подольский. – М: ЮНИТИ-ДАНА, Аудит, 2010. – 360с.;

15. Современный экономический словарь [Электронный ресурс]. – М. , [2009] . – Режим доступа : http://vocable.ru/dictionary/88/word/debitorskaja-zadolzhenost /.;

16. Стражева Н.С. Бухгалтерский учет / Н.С. Стражева, А.В. Стражев ; – М. : Современная школа, 2010. – 672 с.;

17. Тумасян Р.З. Бухгалтерский учет : учебно-практическое пособие / Р.З. Тумасян ; под ред. О.Б. Степанченко. – М. : Изд-во «Омега-Л», 2010. – 883 с.;

18. Учет расчетов с подотчетными лицами [Электронный ресурс]. – М. , [2010] . – Режим доступа : http://www.grandars.ru/student/buhgalterskiy-uchet/uchet-raschetov-s-podotchetnymi-licami.html/.;

19. Учет расчетов с разными дебиторами и кредиторами [Электронный ресурс]. – М. , [2012] . – Режим доступа : http://www.buh.ru/document-280.;

20. Учет расчетов по социальному страхованию и обеспечению [Электронный ресурс]. – М. , [2012]. Режим доступа : http://www.buhuchet-info.ru/teoriya/67-uchet-raschetov-po-sotsialnomu-strahovaniyu-i-obespecheniyu-.html /.;

21. Феоктистов И.А. Все о расчете, начислении и налогообложении заработной платы / И.А. Феоктистов, Ф.Н Филина // Заработная плата. – 2009. – №9 – С. 12-17.;

22. Хромов М.Ю. Дебиторка. Возврат, управление, факторинг / М.Ю. Хромов. – СПб : Питер, 2009. – 205 с.;

23. Экономический словарь [Электронный ресурс]. – М. , [2010] . – Режим доступа : http://slovari.yandex.ru/подотчетные%20лица/подотчетные лица /.

1 Срок исковой давности – установленный законодательством срок в суде или ином юрисдикционном органе для защиты права по иску лица, право которого нарушено. В соответствии со статьей 196 ГК РФ общий срок исковой давности устанавливается в 3 года.

2 Согласно 1 части Налогового кодекса РФ от 31.07.1998 г. №146-ФЗ (с последними изменениями и дополнениями от 30.03.2012г. №19) [1] (далее НК РФ):

– по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 дней – резерв создается в размере полной суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности;

– по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 дней (включительно) – создается резерв в размере 50 процентов от суммы, выявленной на основании инвентаризации задолженности.

При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода

3Учредители – организаторы дела, основатели фирмы, общества; физические и (или) юридические лица, создающие новую организацию, акционерное общество по собственной инициативе и привлекающие к участию в нем вкладчиков капитала. Учредители могут и сами вносить свой капитал в создаваемое общество. Учредители разрабатывают документы, необходимые для регистрации и деятельности создаваемой компании, ассоциации, акционерного общества, осуществляют необходимую подготовительную работу [15].

4 Подотчетные лица – лица, получившие денежные суммы под отчет, для последующих расходов в интересах выдавшей их организации. Деньги, выданные подотчетным лицам, называют подотчетными суммами.

5 Работник организации в течение 3 дней после возвращения из командировки обязан предоставить отчет о действительно израсходованных суммах с приложением оправдательных документов (счета гостиниц, счета за телефонные разговоры, расчетные документы на приобретенные материальные ценности и т.д.) – авансовый отчет [5].

6При получении дохода в виде материальной выгоды налоговая база определяется как превышение суммы процентов за пользование заемными (кредитными) средствами, выраженными в рублях, исчисленной исходя из трех четвертых действующей ставки рефинансирования, установленной Банком России на дату фактического получения налогоплательщиком дохода, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора [5].

Код для цитирования: Скопировать