IV Международная студенческая научная конференция Студенческий научный форум - 2012

  ВВЕДЕНИЕ

Одним из важнейших этапов проведения аудиторской проверки является планирование. На этапе планирования вырабатывается оптимальная стратегия и тактика проведения аудита с учетом индивидуальных особенностей каждого аудируемого лица.

Данная работа "Планирование аудита в процессе незавершенного строительства" является актуальной, потому что от того, как аудитор спланировал проведение проверки, зависит рациональность использования трудоресурсов аудиторской организации, минимизация затрат и времени проведения аудита, а также риск необнаружения существенных ошибок в финансовой (бухгалтерской) отчетности клиента.

Цель данной работы - рассмотреть этапа планирования в процессе аудита незавершенного строительства. На этапе предварительного планирования аудитор должен выяснить вопросы по поводу наличия у организации незавершенного строительства, на какие средства (собственные / заемные) оно осуществляется, и каким способом (подрядным / хозяйственным). И уже на основе полученных данных должен разработать план и программу аудита.

Достижение поставленной цели предполагает решение следующих задач:

1. изучить цели и задачи планирования аудита;
2. установить содержание этапа предварительного планирования;
3. рассмотреть порядок разработки общего плана и программы аудита;
4. изучить понятие незавершенного строительства и нормативную базу;
5. провести предварительное планирование аудита незавершенного строительства;
6. составить план и программу аудита незавершенного строительства;
7. провести сравнение плана и программы аудита незавершенного строительства у организации, основной вид деятельности которой не строительство, и строительной организации.

Предмет данной работы - планирование аудита в процессе аудита незавершенного строительства.

При написании работы были использованы различные источники и литература, труды российских авторов по общим и специальным вопросам, посвященным планированию аудита. Теоретической основой стали научные труды таких авторов, как Г.А. Юдина, Р.Б. Рамазанова, Ю.Ю. Кочинев, Н.В. Парушина, Р.П. Булыга, В.А. Ерофеева.

Наряду с учебной литературой в настоящей работе были использованы материалы периодических изданий. В частности, статьи журналов «Аудитор», «В курсе дела», «Аудиторские ведомости», «Аудит и финансовый анализ». Правовой базой для написания данной работы являлись Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности.

В работе раскрыты особенности планирования аудита незавершенного строительства, а также предложены лист предварительного планирования, план и программа аудита.

В первой части работы раскрыты теоретические основы планирования, определены цели и задачи процесса планирования аудиторской проверки, рассмотрен ФПСАД 3 «Планирование аудита» и его связь с другими стандартами аудита, основные элементы общего плана и программы аудита, необходимость и ситуации изменения общего плана и программы.

Во второй части работы рассмотрены особенности незавершенного строительства и предлагаются основные документы планирования с учетом особенностей объекта исследования.

1 ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ ПЛАНИРОВАНИЯ АУДИТОРСКОЙ  ПРОВЕРКИ

1.1 Цель, задачи и содержание планирования аудита

Аудиторская проверка - это достаточно сложный процесс. Аудитор должен стремиться к достижению высокого качества своей работы (т.е. к минимизации аудиторского риска). Будучи по определению коммерческой организацией, аудиторская фирма всегда стремится к минимизации затрат. Очевидно, что одновременно достигнуть и минимума затрат и минимума аудиторского риска не представляется возможным. Т.к. снижение аудиторского риска неизбежно связано с увеличением объема выборки (ростом трудозатрат), либо с привлечением более опытных специалистов (ростом стоимости).

Таким образом, перед аудитором встает задача оптимизации: минимизировать затраты на проведения аудита при приемлемом уровне риска, либо минимизировать аудиторский риск при приемлемых трудозатратах[1].

Для приближения к оптимальному варианту проведения аудиторской проверки ее необходимо должным образом спланировать. Поэтому можно сказать, что цель планирования - обеспечение проведения аудиторской проверки наилучшим (оптимальным) образом с точки зрения соотношения возможного аудиторского риска и затрат на проведения аудита.

Значение планирования состоит в том, что оно позволяет аудитору:

1) получить достаточное число доказательств - что дает аудитору возможность сформировать верное и объективное мнение о бухгалтерской отчетности;

2) удержать в разумных пределах затраты на проведенные проверки - что дает сохранить конкурентоспособность на рынке аудиторских услуг;

3) избежать недоразумений с клиентом - что дает обеспечить хорошие взаимоотношения с клиентом и способствует качественному выполнению работ по разумной стоимости.

Аудиторская организация и индивидуальный аудитор обязаны планировать свою работу так, чтобы проверка была проведена эффективно.

Планирование аудита заключается в определении стратегии и тактики аудита, объема проверки, составлении общего плана, разработке программы и конкретных аудиторских процедур[2]. Единые требования по планированию аудита финансовой отчетности определены Федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности № 3 "Планирование аудита", утвержденным Постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002 № 696. Структура этого стандарта представлена на рисунке 1.

Из рисунка 1 видно, что стандарт состоит из следующих разделов: введение, планирование работы, общий план аудита, программа аудита, изменения в общем плане и программе аудита.

Во введении указано, что данный стандарт разработан с учетом международных стандартов аудита (п. 1 ФП(С)АД № 3), а именно: за основу российского стандарта взят МСА 300 "Планирование".

Из структуры самого стандарта видно, что этапами планирования аудита являются разработка общего плана и программы аудита. Но кроме этого, в п. 6 ФП(С)АД № 3 указано, что получение информации о деятельности аудируемого лица является также важнейшей частью планирования работы аудитора. Поэтому можно в целом выделить следующие этапы планирования аудиторской проверки (подробнее будут рассмотрены в соответствующих разделах данной курсовой работы):

• 1) предварительное планирование;
• 2) разработка общего плана аудита;
• 3) разработка программы аудита.

ФП(С)АД № 3 содержит минимальные требования к планированию аудита. В нем не установлен четкий порядок планирования аудиторской проверки, не указаны принципы, соблюдаемые в процессе планирования аудита.

<

В старом правиле (стандарте) аудиторской деятельности (П(С)АД «Планирование аудита» от 25 декабря 1996 г. - в настоящее время утратил силу) были перечислены используемые при планировании аудита основные принципы: комплексность, непрерывность, оптимальность[25].

Принцип комплексности предполагает обеспечение взаимосвязи и согласованности всех этапов планирования - от предварительного этапа до составления общего плана и программы аудита.

Принцип непрерывности выражается в установлении группе аудиторов сопряженных заданий и увязке этапов планирования по срокам и смежным хозяйствующим субъектам (структурным подразделениям, филиалам, представительствам).

Принцип оптимальности позволяет обеспечить вариантность планирования в целях выбора оптимального варианта общего плана и программы аудита. Опыт аудиторских проверок подтверждает действенность этих принципов и необходимость их соблюдения при планировании аудита[26].

Планирование способствует тому, что важным областям аудита уделялось необходимое внимание, чтобы были выявлены потенциальные проблемы, а работа была выполнена с оптимальными затратами, качественно и своевременно.

Стандарт применяется в основном к проверкам, которые аудитор проводит не первый год в отношении данного аудируемого лица. Для проведения аудиторской проверки в течение первого года аудитору требуется расширить процесс планирования, в него должен быть включен более широкий круг вопросов, чем указано в данном стандарте[27]. Поэтому данный стандарт неразрывно связан с другими федеральными стандартами аудиторской деятельности. Тем или иным образом стандарт «Планирование аудита» будет связан со всеми другими стандартами, т.к. при планировании аудита должны учитываться все аспекты. Например, в части аудиторского заключения "Ответственность аудитора"  указывается, что аудит был проведен в соответствии с федеральными стандартами аудиторской деятельности, а они требуют планирования аудита таким образом, чтобы получить достаточную уверенность в том, что бухгалтерская отчетность достоверна во всех существенных отношениях. Взаимосвязь (с указанием конкретных пунктов) ФП(С)АД № 3 с другими федеральными стандартами аудиторской деятельности представлена на рисунке 2.

В ходе планирования решаются следующие задачи:

1) сбор информации о потенциальном клиенте, в частности о его бизнесе, организации бухгалтерского учета и внутреннего контроля на предприятии;

2) оценка уровня существенности (допустимой ошибки) и аудиторского риска;

3) анализ возможностей применения выборочных методов проверки и разработка стратегии ее проведения[28].

Основными документами, составляемыми при планировании аудиторской проверки, являются: лист предварительного планирования аудита, письмо о проведении аудита, договор на проведение аудита, общий план и общая программа аудита.

Использование недостаточно продуманной процедуры планирования аудиторской проверки приводит к повышению затрат рабочего времени, возможному снижению качества плановых документов и соответственно к снижению эффективности работы аудиторской группы.

В соответствии с п. 5 ФП(С)АД № 3 затраты времени на планирование работы зависят от масштабов деятельности клиента, сложности аудита, опыта работы аудитора с данной организацией, условий конкретного договора, наличия предварительных знаний о клиенте и опыта работы с ним, степени доверия к бухгалтерской отчетности за предыдущие годы, аудит которой проводился другой аудиторской фирмой.

В любом случае планирование с учетом времени подготовительного этапа составляет от 10 до 30 % суммарного времени, затрачиваемого на проведение проверки; верхняя граница характерна для первого аудита. При наличии опыта работы с клиентом время на планирование в связи со снижением риска существенно сокращается за счет накопленных знаний о клиенте[29].

На аудиторской фирме в процесс планирования должны быть вовлечены генеральный директор, руководитель департамента аудита, руководитель проекта, специалисты по стандартизации и технологии аудита и юрист. Аудитор несет ответственность за правильную и полную разработку общего плана и программы аудита.

1.2 Предварительное планирование

В ходе первого этапа (предварительного изучения экономического субъекта) аудитор должен оценить возможность проведения аудита. Также аудитор подготавливает информационную базу для последующих этапов планирования, производит предварительную оценку возможного объема и стоимости проверки[30]. Другими словами аудитор должен решить следующие вопросы:

1) принять нового клиента или отказать ему?

2)  установить условия работы (продолжительность, оплата и пр.);

Следует отметить, что в современной практике как российского, так и западного аудита большое внимание уделяется именно предварительному планированию. Оно осуществляется на этапе знакомства с клиентом, до заключения договора о проведении аудита[31].

При этом подчеркивается, что предварительное планирование должно проводится до заключения договора на проведение аудита. Т.к. например, если аудиторская компания и организация заключат договор на проведения аудита без проведения предварительного планирования, потом может выясниться, что аудируемое лицо является неплатежеспособным, недобросовестным, а следовательно аудиторская фирма понесет убытки. Выявление таких моментов в ходе предварительного планирования позволит аудиторской фирме вовремя отказаться от проведения аудита и избежать негативных последствий. Убытки, которые в этом случае понесет аудитор, отказавшись от заключения договора по результатам предварительного планирования, как правило, невелики - продолжительность предварительного планирования обычно не превышает нескольких процентов от продолжительности аудита в целом и составляет от нескольких часов (для малых предприятий) до нескольких дней (для крупных предприятий).

Как уже отмечалось, на этапе предварительного планирования аудитор должен ознакомиться с финансово-хозяйственной деятельностью экономического субъекта и иметь информацию о:

1) внешних факторах, влияющих на хозяйственную деятельность экономического субъекта, отражающих экономическую ситуацию в стране (регионе) в целом и ее отраслевые особенности;

2) внутренних факторах, влияющих на хозяйственную деятельность экономического субъекта, связанных с его индивидуальными особенностями[32].

Конкретно данные факторы перечислены в Федеральном правиле (стандарте) аудиторской деятельности № 8 «Понимание деятельности аудируемого лица, среды в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности». Наглядно данные факторы изображены на рисунке 3.

От всех этих факторов, указанных на рисунке 3, будут зависеть особенности проведения аудита. Например, рассмотрим подробнее фактор - «характер деятельности». От того, какой деятельностью занимается компания, будут зависеть и особенности аудита. Если проводится аудит страховой организации, то в программу аудита будут включены следующие специфические области:

1) аудит договоров страхования, сострахования и перестрахования, проверка соответствия указанных договоров правилам страхования и требованиям действующего законодательства;

2) аудит соответствия произведенных страховых выплат по договорам страхования, сострахования и перестрахования действующему законодательству;

3) аудит порядка отражения в бухгалтерском и налоговом учете страховых и перестраховочных премий и выплат (счета 92 "Страховые премии (взносы)" и 22 "Выплаты по договорам страхования, сострахования и перестрахования");

4) аудит страховых резервов: правильность и обоснованность формирования и отражения в учете и отчетности (счет 95 "Страховые резервы") и т.д.[33].

Если проводится аудит банка, то аудитор обращает внимание на специфику проверки кредитных организаций. Важное место при проверке занимает аудит собственного капитала банка. Аудитор проверяет формирование, изменения и отражения в учете уставного капитала банка, резервного капитала и других фондов[34].

Кроме этого аудитор должен удостовериться в соблюдении клиентом принципа действующего предприятия (или допущения непрерывности деятельности). В соответствии с п. 2 ФП(С)АД № 11 «Применимость допущения непрерывности деятельности аудируемого лица» данное допущение предполагает, что предприятие будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем, т. е. руководство его не намерено в течение, по крайней мере, ближайших 12 месяцев ликвидировать предприятие или существенно сократить его деятельность. Гарантия соблюдения этого принципа очень важна для таких пользователей аудиторской информации, как кредиторы, заимодатели, поставщики, покупатели продукции предприятия, т. е. для лиц, связанных с экономическим субъектом финансовыми и имущественными отношениями. Поэтому аудитору необходимо уже на стадии предварительного планирования изучить факторы, в первую очередь влияющие на соблюдение этого принципа:

1) показатели рентабельности и ликвидности, динамика их изменения;

2) исполнение в установленные сроки финансовых обязательств;

3)  состояние рынка сбыта (не сокращается ли он);

4) наличие неурегулированных разногласий с государственными органами или другими экономическими субъектами;

5) ротация кадров (не покидают ли фирму ключевые сотрудники)[35].

Существует множество источников, из которых аудитор может получить знания о деятельности клиента. Основные действия аудитора, необходимые источники информации, используемые аудиторами на предварительном этапе планирования приведены в таблице 1.

Таблица 1 - Действия аудитора на стадии предварительного планирования

Вопросы для рассмотрения	Источники информации	Аудиторские процедуры
Характеристика отраслевых особенностей и специфики деятельности предприятия-клиента	Учредительные документы, информация СМИ и органов статистики, статистическая отчетность клиента	Собеседование с руководством, визуальный осмотр, анализ статистических отраслевых данных
Изучение структуры уставного капитала, состава учредителей, акционеров	Устав, учредительные документы, протоколы заседания совета директоров, собраний акционеров, другие аналогичные документы, регистрационные свидетельства	Собеседование с руководством, анализ правоустанавливающих документов
Изучение организационно-управленческой структуры предприятия-клиента, видов деятельности и технологических особенностей.	Учредительные документы, патенты, лицензии, статистическая, внутренняя отчетность, распорядительные документы	Анкетирование и собеседование с руководством, визуальный осмотр
Анализ взаимоотношений с налоговыми органами, банками, поставщиками, покупателями и другими партнерами	Акты проверок налоговых и других проверяющих органов, бухгалтерская отчетность, иски и другие юридические дела в судах, арбитражах	Собеседование и документальный анализ, собеседование с партнерами, письменные запросы банкам, поставщиками  другим контрагентам
Общая оценка финансового состояния клиента	Бухгалтерская отчетность	Экспресс-анализ, аналитические процедуры
Общий анализ системы бухгалтерского учета и внутрихозяйственного контроля	Бухгалтерская отчетность, учетная политика, внутренние положения, должностные инструкции	Собеседование, анкетирование и анализ методологических положений учетной политики

Документируется этап предварительного планирования в бланке "Лист предварительного планирования". Такой рабочий документ будет разработан во втором разделе данной курсовой работы.

Как уже отмечалось, на этапе предварительного планирования аудиторская организация оценивает возможность проведения аудита. Считая проведения аудита возможным, аудиторская фирма готовит письмо о проведении аудита (оно подготавливается в соответствии с требованиями ФП(С)АД № 12 "Согласование условия проведения аудита") и отсылает его в адрес экономического субъекта. Пример письма о проведении аудита представлен в приложении к ФП(С)АД № 12.

После окончания всех необходимых формальностей, если аудитор и клиент пришли к соглашению по всем существенным условиям, заключается договор на оказание аудиторских услуг.

Заключать договор целесообразно именно на этапе предварительного планирования. Ранее уже оговаривалось, почему не стоит заключать договор на проведение аудита до проведения предварительного планирования. Но заключение такого договора на более позднем этапе планирования, после составления общего плана и программы проверки - так же нежелательно, потому что  увеличивается предпринимательский риск аудитора. Т.к. после объемной работы по планированию аудита отказ от заключения договора со стороны клиента или аудитора может повлечь за собой значительные убытки со стороны аудиторской организации.

В тексте договора целесообразно раскрыть следующие основные аспекты и существенные условия:

1) предмет договора на оказание аудиторских услуг;

2) условия оказания аудиторских услуг;

3) права и обязанности аудиторской организации;

4) права и обязанности экономического субъекта;

5) стоимость и порядок оплаты аудиторских услуг;

6) ответственность сторон и порядок разрешения споров[36].

Заключив договор с клиентом, аудитор приступает к следующим этапам планирования.

1.3 Подготовка общего плана и программы аудита

Разработка общего плана и программы аудита основывается на предварительных данных о клиенте.

Общий план - это руководство осуществления программы аудита. По сути, он представляет собой укрупненную поэтапную модель планируемой аудиторской проверки. В общем плане необходимо предусмотреть сроки проведения аудита и составить график его проведения, подготовки отчета и аудиторского заключения[37].

Перед составлением общего плана и программы проверки аудитор должен оценить надежность систем внутреннего контроля и бухгалтерского учета аудируемого лица, а также аудиторский риск - вероятность формирования неверного мнения и соответственно составления неправильного заключения по результатам проверки[38]. Аудитор рассчитывает уровень существенности - предельное значение допустимой ошибки показателей финансовой отчетности - и определяет взаимосвязи между уровнем существенности и аудиторским риском. Чем выше уровень существенности, тем ниже уровень аудиторского риска, и наоборот.

Разработка программы и общего плана аудиторской проверки также производится с учетом показателей аудиторского риска и допустимой ошибки (уровня существенности).

Общий план аудита является частью рабочих документов и должен описывать предполагаемые объем и порядок проведения аудиторской проверки. Общий план аудита должен быть достаточно подробным для того, чтобы служить руководством при разработке программы аудита (в соответствии с п. 8 ФП(С)АД № 3).

При разработке общего плана аудита аудитору необходимо принимать во внимание:

1) деятельность аудируемого лица (общие экономические факторы и условия развития страхового рынка, влияющие на деятельность аудируемого лица; особенности аудируемого лица, его деятельности, финансовое состояние, требования к его финансовой (бухгалтерской) или иной отчетности, включая изменения, произошедшие с даты предшествующего аудита; общий уровень компетентности руководства);

2) систему бухгалтерского учета и внутреннего контроля (учетная политика, принятая аудируемым лицом, и ее изменения; влияние новых нормативных правовых актов в области бухгалтерского учета на отражение в финансовой (бухгалтерской) отчетности результатов финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица; планы использования в ходе аудиторской проверки тестов средств контроля и процедур проверки по существу);

3) риск и существенность (ожидаемые оценки неотъемлемого риска и риска средств контроля; определение наиболее важных областей для аудита; установление уровней существенности для аудита; возможность (в том числе на основе аудита прошлых лет) существенных искажений или мошеннических действий; выявление сложных областей бухгалтерского учета, в том числе таких, где результат зависит от субъективного суждения бухгалтера, например при подготовке оценочных показателей);

4) характер, временные рамки и объем процедур (ранжирование по важности различных разделов учета для проведения аудита; влияние на аудит наличия компьютерной системы ведения учета и ее особенностей; существование подразделения внутреннего аудита аудируемого лица и его возможное влияние на процедуры внешнего аудита);

5) координацию и направление работы, текущий контроль и проверку выполненной работы (привлечение других аудиторских организаций к проверке филиалов, подразделений, дочерних компаний аудируемого лица; привлечение экспертов; количество территориально обособленных подразделений одного аудируемого лица и их пространственную удаленность друг от друга; количество и квалификацию специалистов, необходимых для работы с данным аудируемым лицом);

6) прочие аспекты (возможность того, что допущение о непрерывности деятельности аудируемого лица может оказаться под вопросом; обстоятельства, требующие особого внимания, например существование аффилированных лиц; особенности договора об оказании аудиторских услуг и требования законодательства; срок работы сотрудников аудитора и их участие в оказании сопутствующих услуг аудируемому лицу; форма и сроки подготовки и представления аудируемому лицу заключений и иных отчетов в соответствии с законодательством, правилами (стандартами) аудиторской деятельности и условиями конкретного аудиторского задания).

Обычно используют одну из двух форм представления плана:

1) табличную форму объемом не более трех-четырех страниц, включающую в себя планируемые виды работ с указанием периода их проведения и исполнителей. В состав планируемых видов работ входят разделы аудита по счетам бухгалтерского учета и иные работы по аудиту, например, правовая оценка оформления финасово-хозяйтсвенных договоров. Такую форму плана применяют большинство отечественных аудиторских фирм. Форма компактна, но не удобна для представления разделов описательного характера и разделов, содержащих расчеты;

2) меморандум планирования - смешанная таблично-текстовая форма, содержащая всю значительную информацию о клиенте, всех значительных решениях и оценках, выработанных при планировании[39].

Программа аудита содержит подробную информацию о видах аудиторских процедур, используемых для проверки сегментов аудита, предусмотренных планом, о способах их применения, их документирования. Программа аудита, с одной стороны, служит подробной инструкцией для членов аудиторской группы, проверяющих конкретные сегменты. С другой стороны, программа является средством контроля за работой аудиторов со стороны руководителя проверки и руководителя аудиторской организации.

При составлении программы аудита следует выявить наиболее важные участки проверки, имеющие определяющее значение для финансово-хозяйственной деятельности фирмы и для формирования результатов ее деятельности. Например, для предприятия оптовой торговли - процесс реализации, процесс формирования издержек, налогообложение, организация складского учета. На этих участках следует сконцентрировать внимание[40].

Программа аудита включает в себя следующие разделы:

1) конкретные области, подлежащие проверке;

2) перечень аудиторских процедур, которые должны быть выполнены для каждой конкретной области;

3) сроки проведения аудиторских процедур;

4) исполнители запланированных аудиторских процедур. Количество специалистов, необходимых для работы по данной программе, определяется с учетом их квалификации[41].

Если программа аудита включает процедуры, основанные на выборочных методах, то целесообразно дополнить программу приложениями, иллюстрирующими порядок определения объема выборки, ожидаемой ошибки.

Стоит отметить, что возможны следующие подходы к формированию программы аудита: пообъектный и поциклический.

При пообъектном подходе разделы проверки выделяются в соответствии со структурой подлежащих исследованию объектов бухгалтерского учета - активов, обязательств, доходов, расходов, составляющих капитала. Например, отдельными разделами аудита будут проверка основных средств, незавершенного строительства, себестоимости продукции, проверка займов и кредитов и т.д.

При циклическом подходе аудит осуществляется по циклам финансово-хозяйственной деятельности, циклам хозяйственных операций, например: цикл приобретения (закупок), цикл производства (переработки, оказания услуг), цикл продаж и формирования финансовых результатов (получения дохода), цикл расчетов (цикл оплаты), цикл использования прибыли и формирования капитала и т.д.[42].

Отдельные положения общего плана и программы аудита аудиторская организация, если сочтет это целесообразным, может согласовать с руководством проверяемого экономического субъекта. Но она независима в выборе приемов и методов аудита, отраженных в общем плане и программе, так как несет полную ответственность за результаты своей работы в соответствии с данным общим планом и данной программой[43].

По окончании процесса планирования аудита общий план и программа должны быть оформлены документально. Перед началом проверки все участвующие в ней специалисты должны быть ознакомлены с программой, им должны быть разъяснены их обязанности и порядок заполнения рабочих документов.

1.4 Изменения в общем плане и программе аудита

Аудитор планирует свою работу непрерывно на протяжении всего времени выполнения аудиторской проверки, и в связи с меняющимися обстоятельствами или неожиданными результатами, полученными в ходе аудиторских процедур, общий план аудита и его программа по мере необходимости могут уточняться и пересматриваться. Такая возможность установлена п. 12 Федерального  стандарта аудиторской деятельности «Планирование аудита».

При корректировке программы аудита все изменения должны быть объяснены и зафиксированы в рабочих документах проверки[44].

Ряд факторов, которые влияют на разработку и корректировку плана и программы аудита:

1) необходимость проведения проверки в обособленных подразделениях организации, выделенных на отдельные балансы. Нельзя оставить без внимания взаимоотношения экономического субъекта со связанными сторонами;

2) возможность привлечения в предстоящей аудиторской проверке третьих лиц. Необходимо определить потребность участия в проверке экспертов (специалистов других профессий: юристов, технологов и др.), координацию их работы, текущий контроль и проверку выполнения ими заданий;

3) квалификация и опыт работы сотрудников аудитора.

Программы аудита время может корректироваться с учетом таких факторов, как результаты предыдущих обследований, характер осуществляемой деятельности, текущие цели, кадровые изменения, изменения законодательства, изменения политики руководства, узкие места или зоны особого интереса, результаты оценки риска. Необходимость изменения и корректировки программ аудита в ходе аудиторской проверки обычно диктуется:

1) результатами проверки соблюдения установленных нормативов, если они отличаются от ожидаемых;

2) изменениями в характере деятельности, происшедшими в ходе аудиторской проверки;

3) проблемами, возникшими в ходе аудиторской проверки, о которых не было известно на стадии планирования. Например, в ходе аудиторской проверки выяснилось, что организация осуществляет деятельность также по договору простого товарищества. Поэтому следует скорректировать план и программу аудита и включить в проверку сегмент «Аудит расчетов по совместной деятельности». Или выяснилось, что возможно имели место факты мошенничества, поэтому программу аудита следует дополнительными аудиторскими процедурами, чтобы получить достаточные доказательства и снизить аудиторский риск.

2 ПЛАНИРОВАНИЕ аудита незавершенного строительства

2.1 Незавершенное строительство: понятие, нормативно- законодательное регулирование

 Согласно Федеральному закону «Об аудиторской деятельности» № 307-ФЗ от 30 декабря 2008 года, целью аудита является выражение мнения о достоверности финансовой отчетности. В новой форме бухгалтерского баланса, которая применяется, начиная с отчетности за 2011 год, отсутствует отдельная строка «Незавершенное строительство» и вся информация относительно незавершенного строительства должна раскрываться в пояснениях к бухгалтерскому балансу в подразделе «Незавершенные капитальные вложения» раздела  «Основные средства». В старой форме бухгалтерского баланса в разделе «Внеоборотные активы» строка «незавершенное строительство» отдельно выделялась.

Незавершенное строительство - это незаконченные строительством или законченные строительством, но не сданные в эксплуатацию, объекты[45]. Строительство может осуществляться собственными силами и с привлечением подрядчика. Для отражения незавершенного строительства в учете заказчика-застройщика используется счет 08 «Вложения во внеоборотные активы» субсчет 3 «Строительство объектов основных средств»,  а также счет 07 «Оборудование к установке» (независимо от того, осуществляется это строительство подрядным или хозяйственным способом). Для подрядной организации незаконченное строительство будет являться «незавершенным строительным производством», и следовательно, будет отражаться на счете 20 «Основное производство».

При проведении аудита незавершенного строительства аудитор должен руководствоваться следующей нормативно-законодательной базой, включая те акты, которые регулируют отношения в области строительства (капитальных вложений в объекты основных средств):

1) Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 № 129-ФЗ;

2) Налоговый кодекс РФ;

3) Гражданский кодекс РФ (часть вторая);

4) Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденное Письмом Минфина РФ от 30.12.1993 № 160;

5) Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 № 34н;

6) ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда», утвержденное приказом Минфина РФ от 24.10.2008 № 116н;

7) План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утверждены приказом Минфина РФ от 31.11.2000 № 94н;

8) Постановление Госкомстата РФ "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве" от 30.10.1997 № 71а;

9) Федеральный закон «Об инвестиционной деятельности в РФ, осуществляемой в форме капитальных вложений» от 25.02.1999 № 39-ФЗ.

А также, аудитор должен уяснить понимание терминов, используемых в отношениях, связанных со строительством: заказчик-застройщик, подрядчик.

2.2 Этап предварительного планирования аудита незавершенного  строительства

На этапе предварительного планирования аудитору следует собрать информацию о деятельности экономического субъекта. По результатам этого этапа аудитор должен оформить рабочий документ "Лист предварительного планирования". И потом уже на основе этой имеющейся информации будут составлены план и программа аудита. 

В данной работе рассматривается аудит незавершенного строительства. На этапе предварительного планирования аудита незавершенного строительства аудитору следует установить наличие у клиента этого незавершенного строительства и его состав. Для этого он должен ознакомиться с направлениями и объемом осуществляемых экономическим субъектом долгосрочных инвестиций, а также со способом производства строительно-монтажных работ. Источниками получения информации в этом случае являются:

1) бухгалтерская отчетность - наличие значений по статье "Незавершенное строительство" бухгалтерского баланса;

2) протоколы заседаний совета директоров, собраний акционеров - в них отражаются решения о строительстве;

3) беседы с руководством и исполнительным персоналом организации-клиента - аудитор может получить разъяснения в отношении платежеспособности организации, а также возможностей финансирования долгосрочных инвестиций;

4) сметы на строительство объектов - позволяют аудитору ознакомиться с направлениями капитальных вложений, с масштабами инвестиционной деятельности;

5) подрядные и кредитные договоры. Важно получить разъяснения о способе производства строительно-монтажных работ, т.е. осуществляются они собственными силами (хозяйственный способ) или с привлечением сторонней организации (подрядный способ), а также информацию о том, за счет каких средств осуществляется финансирование строительства (за счет собственных или с привлечением кредитов).

Кроме того, аудитору самому целесообразно посетить стройку, чтобы визуально оценить состояние и масштабы работ.

Таким образом, в результате предварительного планирования аудита незавершенного строительства определяется, имеется ли на предприятии незавершенное строительство, в каких масштабах и на какие средства оно осуществляется. Параллельно оценивается соблюдение допущения непрерывности деятельности экономического субъекта, а также тестируется система внутреннего контроля.

Представим лист предварительного планирования аудита незавершенного строительства в таблице 2. При тестировании СВК аудитор исходил из того, что 5 баллов соответствуют высокой эффективности, 3 балла - средней, 0 баллов - низкой. По результатам тестирования системе внутреннего контроля была дана оценка «высокая эффективность СВК».

Таблица 2 - Рабочий документ «Лист предварительного планирования аудита незавершенного строительства»

Примечание: На все получаемые ООО «Аудитор» сведения распространяется режим аудиторской тайны (в т.ч. в случаях, когда договор на оказание услуг не заключен). За неправомерное разглашение и использование конфиденциальной информации законодательством предусмотрена административная, гражданско-правовая и уголовная ответственность аудитора и Аудиторской организации.
Название организации  (с указанием организационно-правовой формы)		ООО «Торговля»
Адрес (фактический), телефон		Амурская область, г. Благовещенск, ул. Дальневосточная 27, тел. (4162) 21-34-65
Руководитель (ФИО, должность)		Ионов Г.К., директор
Главный бухгалтер (ФИО, телефон)		Макаренко А.Е., тел. 8924-444-4444
Проверяемый период		С 01 января 2010 по 31 декабря 2010
Основной вид деятельности
Услуги	Кредитование			Страхование
Строительство	Торговля			Производство
Режим налогообложения
Общий	УСН/ЕНВД			Совмещенный
Особенности проведения аудиторской проверки
Обязательный аудит
Инициативный (указать планируемые к проверке участки) незавершенное строительство
Форма ведения бухгалтерского учета
Журнально-ордерная	Мемориально-ордерная			Компьютерная программа (укажите название) ____ 1С:Бухгалтерия 8.0___
Наличие незавершенного строительства
Да	Нет
Наличие оборудования, требующего монтажа
Да	Нет
Оформление земельных отношений под строительство
На правах аренды	Земля находится в собственности
Способ осуществления строительно-монтажных работ
Хозяйственный (собственными силами)	Подрядный (с привлечением сторонних организаций)			Смешанный
Основные источники финансирования строительства
Собственные средства	Заемные средства			Средства целевого финансирования
Тестирование системы внутреннего контроля
Показатели			Критерии		Кол-во баллов
1			2		3	4
Наличие разрешения на выполнение строительных работ			Да		5
			Нет		0

Продолжение таблицы 2

1	2	3	4
Наличие программ работ на отдельные работы, утвержденной проектно-сметной документацией	Во всех случаях	5
	частично	0
Уровень системы технического контроля выполнения СМР	Высокий	5
	Средний	3
	низкий	0
Сверка данных по расходы материалов с нормами и нормативами, предусмотренными строительными нормами и расценками, объемами выполненных работ, предусмотренными сметами, проводится	Да	5
	Частично	3
	Нет	0
Инвентаризация (сравнение результатов подсчета имущества) с бухгалтерскими записями	Да	5
	Частично	3
	нет	0
Сверка данных по оплате труда с нормами и нормативами, предусмотренными строительными нормами и расценками, и объемами выполненных работ, предусмотренными сметами проводится	Да	5
	Не всегда	3
	нет	0
Проверка аналитических счетов и оборотных ведомостей и арифметической точности записей проводится	Да	5
	Не всегда	3
	Нет	0
Критерии учетной политики соответствуют критериям, установленным законодательством	Соответствуют	5
	Частично	3
	Не соответствуют	0
Компьютерная программа, используемая в организации	Программа лицензированная	5
	Не лицензированная	3
	Учет не автоматизирован	0
Правильность, своевременность и полнота отражения финансово-хозяйственных операций на счетах БУ соблюдаются	Да	5
	Не всегда	3
Итоговая оценка эффективности СВК	Средний балл
	ВЫСОКАЯ

 

2.3 Общий план аудита незавершенного строительства

Разработка общего плана и программы аудита основывается на предварительных данных о клиенте. Но перед составлением общего плана и программы аудита аудитор должен рассчитать уровень существенности и оценить аудиторский риск.

Важным элементом аудиторской деятельности при планировании аудита является оценка аудиторского риска. Для оценки предполагаемого уровня аудиторского риска проводится тестирование. Оценка аудиторского риска представлена в таблице 3.

Таблица 3 - Рабочий документ «Оценка аудиторского риска»

Показатели	Критерии	Уровень риска, %
Основные принципы и стиль управления руководства обеспечивают использование различных методов внутреннего контроля	Да	15
	Частично	50
	Нет	85
Распределение ответственности и полномочий между функциональными и структурными подразделениями организации определены	Да	15
	Нет	85
Уровень профессиональной компетенции главного бухгалтера	Высокий	15
	Средний	50
	Низкий	85
Наличие должностных инструкций (выполнение реальной функции в соответствии с должностными инструкциями)	Да	15
	Частично	50
	Нет	85
Наличие службы внутреннего контроля (аудита)	Да	15
	Нет	85
Использование услуг консультантов, юристов и других специалистов при решении нестандартных вопросов	Во всех случаях	15
	Не всегда	50
	Нет	85
Кадровая политика организации направлена на реализацию требований системы ее внутреннего контроля	Да	15
	Частично	50
	Нет	85
Итоговая оценка аудиторского риска	Средний уровень риска
	НИЗКИЙ

Для количественной оценки риска аудитор брал следующие значения: высокому риску соответствует 85 %, среднему - 50 %, и низкому - 15 %. По результатам таблицы 4 можно сделать вывод, что предполагаемый уровень аудиторского риска - низкий (15 %).

Важным элементом аудиторской деятельности при планировании аудита является определение уровня существенности. Для расчета уровня существенности необходимы данные бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках. При нахождении абсолютного значения уровня существенности аудитор должен принимать за основу наиболее важные показатели, характеризующие достоверность отчетности экономического субъекта, подлежащего аудиту. В качестве этих базовых показателей бухгалтерской отчетности выберем: чистую прибыль, доходы, расходы, собственный капитал и валюту баланса. Пример расчета уровня существенности представим в таблице 3 (цифры условные).

 

Таблица 3 - Рабочий документ «Расчет уровня существенности»

Наименование и источник показателя	Значение, тыс. руб	Доля, %	Предварительные значения для расчета УС	Уровень отклонения от среднего, %	Значение для расчета УС
Чистая прибыль (строка 190 формы № 2)	3324	10	332,4	-94,16	332,4
Доходы (сумма строк 010, 060, 080, 090, 141 формы № 2)	161 753	5	8 087,65	41,92	-
Валюта баланса (строка 300 формы № 1)	87 759	5	4 387,95	-22,99	4387,95
Собственный капитал (строка 490 формы № 1)	77 632	10	7 763,2	36,23	-
Расходы (сумма строк 020, 030, 040, 070, 100, 142,150 формы № 2)	158 429	5	7 921,45	39,01	-
Уровень существенности			5 698,53		2360,18

По результатам расчета уровень существенности составил 2 360 180 рублей. Т.е. максимально допустимый размер ошибки (искажения) в отчетности проверяемого субъекта, который не введет пользователя в заблуждение относительно интересующей его информации, составляет 2 360 180 рублей.

Теперь на основе данных из листа планирования необходимо составить план аудита. При его разработке следует учитывать то, что клиент  - торговая организация (т.е. не специализируется на строительстве). Можно сделать вывод, что клиент является закачиком-застройщиком, а не подрядчиком. Находится на общей системе налогообложения, а следовательно, является плательщиком НДС, поэтому в план и программу аудита необходимо будет включить проверку учета НДС, связанного с осуществлением строительно-монтажных работ. Строительство осуществляется на земле, принадлежащей на праве собственности, поэтому следует включить в план аудита проверку оформления земельных отношений. Кроме того, строительство осуществляется за счет заемных средств, поэтому необходимо будет проверить правильность отражения в учете процентов по полученным на строительство кредитам. Также план проверки будет зависеть от того, что строительство осуществляется подрядным способом, а не собственными силами.

Кроме того, в программе аудита будет перечислены документы, которые аудитор должен просмотреть, и вид этих документов будет зависеть от того, какая применяется форма бухгалтерского учета у аудируемого лица. Если бухгалтерский учет автоматизирован - то проверяться будут карточки счета, анализ счета, анализ счета по субконто. Если же у аудируемого лица журнально-ордерная форма бухгалтерского учета, то проверяться будут журналы-ордера.

Исходя из практики, общий план аудита, как правило, включает в себя следующие три раздела:

1) вводная часть (отражаются общие параметры проверки по срокам проведения, составу аудиторской группы, существенности и аудиторским рискам);

2) организационный план проверки (отражается календарный план-график мероприятий по организации и проведению проверки);

3) планирование аудита по объектам и исполнителям (планируемые виды работ закрепляются за конкретными исполнителями и по срокам их проведения).

План аудита незавершенного строительства представлен в таблице 5.

2.4 Программа аудита незавершенного строительства

На основе составленного плана аудита разрабатывается программа. При составлении программы был выбран пообъектный подход - в качестве объекта аудита выступает незавершенное строительство. Если был бы выбран поциклический подход, то для проведения аудита, необходимо было бы рассмотреть несколько циклов: цикл приобретения имущества, цикл функционирования (наличия и сохранности) имущества, финансово-кредитный цикл и т.д.

Программа аудита незавершенного строительства представлена в таблице 6.

При проверке формирования затрат на счете 08 аудитор должен убедиться в следующем:

1) наличие сметной документации, соответствие ее установленным требованиям (обязанность наличия сметной документации при строительстве установлена ст. 743 ГК РФ);

Таблица 5 - Рабочий документ «Общий план аудита незавершенного строительства»

I. Вводная часть
Проверяемая организация			ООО «Торговля»
Проверяемый период			с 01 января 2010 по 31 декабря 2010 года
Срок проведения аудита			С 04 апреля 2011 по  11 апреля 2011 года
Количество человеко-часов
Руководитель аудиторской группы			Степанова А.Е.
Состав аудиторской группы			Два аудитора: Степанова А.Е., Федоров Е.П.
Планируемый уровень риска			15 % - низкий
Планируемый уровень существенности			2 360 180 рублей
II. Организационная часть
Планируемые виды работ				Период проведения	Исполнитель	Примечание
Согласование с руководителем клиента общих вопросов, касающихся аудиторской проверки				04.04.11	Степанова А.Е
Ознакомление с клиентом, представление и знакомство с должностными лицами				04.04.11	Степанова А.Е
Согласование с главным бухгалтером сроков порядка представления документов к проверке				04.04.11	Степанова А.Е
Получение от клиента бухгалтерских документов				04.04.11	Федоров Е.П.
Проведение экспресс-анализа				05.04.11	Федоров Е.П.
Составление программы аудита				05.04.11	Степанова А.Е
Выдача заданий и инструктаж аудиторов и ассистентов				06.04.11	Степанова А.Е
Проведение проверок (III часть общего плана аудита)				06.04.1109.04.11	Степанова А.Е Федоров Е.П.
Представление отчетов по проверке объектов аудита				10.04.11	Федоров Е.П.
Подготовка проекта аудиторского заключения				10.04.11	Степанова А.Е
Согласование проекта аудиторского заключения с представителем заказчика				10.04.11	Федоров Е.П.
Подготовка окончательного варианта аудиторского заключения				11.04.11	Степанова А.Е
Подготовка письменной информации руководству экономического субъекта по результатам аудита				11.04.11	Степанова А.Е
III. Планирование аудита по сегментам
Объект аудита	Основные направления аудита	Планируемый комплекс задач		Период проведения	Исполнитель	Примечание
Аудит незавершенного строительства	Проверка разрешительной документации на строительство	Проверка наличия разрешения на строительство, наличия проектно-сметной документации. Проверка оформления земельных отношений.		06.04.11	Федоров Е.П. Степанова А.Е
	Проверка незавершенного строительства	Проверка фактического наличия незавершенного строительства. Отражение выявленных при инвентаризации расхождений между фактическим наличием объектов незавершенного строительства и данными на счетах бухгалтерского учета. Проверка договора строительного подряда. Правильность включения в стоимость капитальных вложений сумм, предъявленных подрядчиком Проверка принятия к учету НДС по строительно-монтажным работам, выполненным подрядчиком. Проверка ведения аналитического учета в разрезе каждого объекта строительства. Проверка включения процентов по кредиту в стоимость вложений во внеоборотные активы. Проверка ликвидации объектов незавершенного строительства.		07.04.11-08.04.11	Федоров Е.П. Степанова А.Е
	Проверка оборудования, требующего монтажа	Проверка наличия и состава имущества, учтенного на счете 07 "Оборудование к установке". Проверка поступления оборудования, требующего монтажа. Проверка принятия к учету НДС по приобретенному оборудованию к установке. Проверка передачи оборудования в монтаж. Проверка выявленных дефектов по результатам монтажа.		09.04.11	Федоров Е.П. Степанова А.Е
Руководитель аудиторской организации				_______  Николаев О.С
Руководитель аудиторской проверки				_______ Степанова А.Е

Таблица 6 - Рабочий документ «Программа аудита незавершенного строительства»

Проверяемая организация			ООО «Торговля»
Проверяемый период			с 01 января 2010 по 31 декабря 2010 года
Срок проведения аудита			С 04 апреля 2011 по  11 апреля 2011 года
Объект аудита			Незавершенное строительство
Количество человеко-часов
Руководитель аудиторской группы			Степанова А.Е.
Состав аудиторской группы			Два аудитора: Степанова А.Е., Федоров Е.П.
Планируемый уровень риска			15 % - низкий
Планируемый уровень существенности			2 360 180 рублей
1	2	3	4	5	6	7
Основные направления проверки	Аудиторская процедура	Процедура получения аудиторских доказательств	Перечень проверяемых документов	Период проведения	Исполнитель	Примечание
Проверка разрешительной документации на строительство	Проверка наличия разрешения на строительство	Просмотр и правовая экспертиза документов	Документы, удостоверяющие право собственника, владельца, арендатора или пользователя объекта недвижимости осуществить застройку земельного участка	06.04.11
	Проверка наличия проектно-сметной документации	Просмотр и правовая экспертиза документов	Проектная документация в составе: 1) рабочие чертежи,  предназначенные для  производства строительных и монтажных работ; 2) рабочая документацию на строительные изделия; 3) спецификации оборудования, изделий и материалов; 4) другая прилагаемую документацию. Сметная документация в составе: 1) пояснительная записка; 2) локальные сметные расчеты; 3) смета на проектные работы; 4) сводка сметных расчетов	06.04.11
	Проверка оформления земельных отношений	Просмотр документов, правовая экспертиза	Договор купли-продажи земельного участка. Свидетельство о регистрации права собственности на землю. Карточка счета 01 субсчет «Земельные участки»	06.04.11
Проверка незавершенного строительства	Проверка фактического наличия незавершенного строительства	Осмотр аудитором места стройки (наблюдение). Экспертиза строительных материалов.	Карточка счета 08 субсчет 3 «строительство объектов ОС». Акты сдачи работ.	07.04.11-08.04.11
	Соответствие приказа (постановления, распоряжения) о проведении инвентаризации унифицированной форме ИНВ-22	Формальная проверка	Приказ (постановление, распоряжение) о проведении инвентаризации незавершенного строительства	07.04.11-08.04.11
	Отражение выявленных при инвентаризации расхождений между фактическим наличием объектов незавершенного строительства и данными на счетах бухгалтерского учета.	Просмотр документов. Арифметический пересчет.	Карточки по счетам 08-3, 94, 91	07.04.11-08.04.11
	Проверка договора строительного подряда	Просмотр документа, его формальная проверка (на наличие всех реквизитов), запрос у подрядчика	Договор строительного подряда. Акты сданных работ. Справки по формам КС-2, КС-3	07.04.11-08.04.11
	Правильность включения в стоимость капитальных вложений сумм, предъявленных подрядчиком	Просмотр документов. Арифметический пересчет.	Договор строительного подряда. Счет-фактура. Карточки счетов 08 субсчет 3, 60, 19. Справки по формам КС-2, КС-3.	07.04.11-08.04.11
	Проверка принятия к учету НДС по строительно-монтажным работам, выполненным подрядчиком	Просмотр документов. Аналитические процедуры.	Договор строительного подряда. Счет-фактура. Карточки счетов 08 субсчет 3, 60(76), 19. Справки по формам КС-2, КС-3.	07.04.11-08.04.11
	Проверка ведения аналитического учета в разрезе каждого объекта строительства	Просмотр документов. Аналитические процедуры.	Карточка и анализ счета 08 субсчет 3 «Строительство объектов ОС»	07.04.11-08.04.11
	Проверка включения процентов по кредиту в стоимость вложений во внеоборотные активы	Просмотр документов. Запрос банку.	Кредитный договор. Схема погашения (начисления) процентов. Карточки счета 08-3, 67.	07.04.11-08.04.11
	Проверка ликвидации объектов незавершенного строительства - списания стоимости затрат на строительство	Просмотр документов. Аналитические процедуры.	Карточки счета 08-3, 91-2. Решение о ликвидации.	07.04.11-08.04.11
	Проверка расчетов по НДС при ликвидации незавершенного строительства	Просмотр документов. Арифметические расчеты.	Карточки счета  91-2, 19, 68-НДС. Решение о ликвидации.	07.04.11-08.04.11
Проверка оборудования, требующего монтажа	Проверка наличия и состава имущества, учтенного на счете 07 "Оборудование к установке".	Просмотр документов. Осмотр аудитором (наблюдение).	Карточка счета 07. Инвентаризационные акты. Договоры купли-продажи, договоры дарения.	09.04.11
	Проверка поступления оборудования, требующего монтажа	Просмотр и сверка документов.	Акт о приемке оборудования по форме ОС-14. Договор купли-продажи. Карточка по счету 07	09.04.11
	Проверка принятия к учету НДС по приобретенному оборудованию к установке	Просмотр документов, аналитические процедуры.	Договор купли-продажи. Счет-фактура. Карточки счетов 07, 19, 60 (76). Акт о приемке оборудования по форме ОС-14	09.04.11
	Проверка передачи оборудования в монтаж	Опрос работников. Просмотр документов	Акт о примке-передачи оборудования в монтаж по форме ОС-15. Карточка счета 07.	09.04.11
	Проверка выявленных дефектов по результатам монтажа	Осмотр оборудования. Просмотр документов	Акт о выявленных дефектах оборудования по форме ОС-16.	09.04.11
Руководитель аудиторской организации				_________ Николаев О.С.
Руководитель аудиторской проверки				_________Степанова А.Е.

           

2) соответствие сумм, отраженных на счете 08, данным, указанным в актах сдачи-приемки и сметной документации. Аудитор должен обратить внимание на момент признания капитальных вложений заказчиком-застройщиком в учете. Согласно Постановлению Госкомстата РФ от 11.11.1999 № 100, подрядчик обязан отчитываться о выполнении объемом работ, предусмотренных сметной документацией, путем составления актов по форме № КС-2;

3)  правильность исчисления и учета НДС по операциям, подлежащим отражению на счете 08. Если строящийся объект предназначен для использования в операциях, облагаемых НДС, то НДС, предъявленный подрядчиками, подлежит у застройщика вычету в общеустановленном порядке при наличии надлежаще оформленных счетов-фактур. Если же строящийся объект предназначен для использования в не облагаемых НДС операциях, то НДС, предъявленный подрядчиками, должен списываться со счета 19 на счет 08, увеличивая стоимость строительства.

4) ведение аналитического учета на счете 08 - согласно положению по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиции Минфина РФ аналитический учет должен вестись в разрезе технологической структуры расходов.

Основными используемыми аудиторскими процедурами является инспектирование - т.е. просмотр документов, их формальная проверка (на наличие всех необходимых реквизитов), а также сверка документов и сумм в этих документах между собой.

При необходимости аудитор должен самостоятельно осмотреть оборудование, требующее монтажа (чтобы удостовериться в его наличии и состоянии), и посетить место стройки, чтобы оценить стадию готовности объекта.

На этапе проверки фактического наличия незавершенного строительства аудитор должен осмотреть используемые материалы (в случае необходимости провести их экспертизу), и оценить их соответствие проектной документации. Так как не редки случаи, когда подрядчик заменяет дорогостоящие материалы материалами более дешевыми и соответственно низкокачественными.

В некоторых случаях аудитор самостоятельно не может оценить степень выполнения строительно-монтажных работ, поэтому возможно привлечение экспертов-строителей для проведения аудиторской проверки.

Не раз отмечалось, что составленный общий план и программа аудита зависят от специфики деятельности организации. В рассматриваемом примере торговая организация имеет на своем балансе незавершенное строительство - допустим, что с помощью привлечения подрядной организации осуществляется строительство склада для хранения товаров. При этом, если бы проводился аудит этого незавершенного строительством склада не у заказчика-застройщика, которым является ООО «Торговля», а непосредственно у подрядчика - строительной организации, то программа и план аудита претерпели бы значительные изменения.

Для сравнительного анализа плана и программы аудита в зависимости от  такого фактора, как специфика деятельности организации, особенности отрасли в которой эта деятельность осуществляется, приведем лист предварительного планирования, общий план и программу аудита незавершенного строительства у подрядчика, осуществляющего строительство.

Лист предварительного планирования аудита незавершенного строительства представлен в таблице 7.

Таблица 7 - Рабочий документ «Лист предварительного планирования аудита незавершенного строительства» для подрядной организации

Примечание: На все получаемые ООО «Аудитор» сведения распространяется режим аудиторской тайны (в т.ч. в случаях, когда договор на оказание услуг не заключен). За неправомерное разглашение и использование конфиденциальной информации законодательством предусмотрена административная, гражданско-правовая и уголовная ответственность аудитора и Аудиторской организации.
Название организации  (с указанием организационно-правовой формы)		ООО «Строительство»
Адрес (фактический), телефон		Амурская область, г. Благовещенск, ул. Новая 27, тел. (4162) 42-42-65
Руководитель (ФИО, должность)		Цветнов А.Л., генеральный директор
Главный бухгалтер (ФИО, телефон)		Лапшин О.К. ., тел. 8961-111-1111
Проверяемый период		С 01 января 2010 по 31 декабря 2010
Основной вид деятельности
Услуги	Кредитование		Страхование
Строительство	Торговля		Производство
Режим налогообложения
Общий	УСН/ЕНВД		Совмещенный

 

Продолжение таблицы 7

Особенности проведения аудиторской проверки
Обязательный аудит
Инициативный (указать планируемые к проверке участки) незавершенное строительство
Форма ведения бухгалтерского учета
Журнально-ордерная	Мемориально-ордерная		Компьютерная программа (укажите название) ____ 1С:Бухгалтерия 8.0___
Наличие незавершенного строительства
Да	Нет
Наличие оборудования, требующего монтажа
Да	Нет
Цели строительства
собственное капитальное строительство	строительство по договорам подряда		долевое строительство
Способ осуществления строительно-монтажных работ
Хозяйственный (собственными силами)	Подрядный (с привлечением субподрядчиков организаций)		Смешанный
Основные источники финансирования строительства для собственных нужд
Собственные средства	Заемные средства		Средства целевого финансирования
Тестирование системы внутреннего контроля
Показатели		Критерии		Кол-во баллов
1		2		3	4
Наличие лицензии на выполнение строительных работ		Да		5
		Нет		0
Наличие программ работ на отдельные работы, утвержденной проектно-сметной документацией		Во всех случаях		5
		частично		0
Степень выполнения договорных обязательств по договорам строительного подряда		Выполняются в срок		5
		Выполняются с нарушениями		3
Уровень системы технического контроля выполнения СМР		Высокий		5
		Средний		3
		низкий		0
Сверка данных по расходы материалов с нормами и нормативами, предусмотренными строительными нормами и расценками, объемами выполненных работ, предусмотренными сметами, проводится		Да		5
		Частично		3
		Нет		0
Инвентаризация (сравнение результатов подсчета имущества) с бухгалтерскими записями		Да		5
		Частично		3
		нет		0
Сверка данных по оплате труда с нормами и нормативами, предусмотренными строительными нормами и расценками, и объемами выполненных работ, предусмотренными сметами проводится		Да		5
		Не всегда		3
		нет		0
Проверка аналитических счетов и оборотных ведомостей и арифметической точности записей проводится		Да		5
		Не всегда		3
		Нет		0

Продолжение таблицы 7

1	2	3	4
Критерии учетной политики соответствуют критериям, установленным законодательством	Соответствуют	5
	Частично	3
	Не соответствуют	0
Правильность, своевременность и полнота отражения финансово-хозяйственных операций на счетах БУ соблюдаются	Да	5
	Не всегда	3
Итоговая оценка эффективности СВК	Средний балл
	ВЫСОКАЯ

После получения предварительных данных об аудируемой организации, становится ясно, что она специализируется на строительстве. Находится на общем режиме налогообложения, поэтому в программу проверки следует включить операции с НДС, связанные с осуществлением строительно-монтажных работ. Организация осуществляет строительство не только по договорам строительного подряда (т.е. для третьих лиц), но и для собственных нужд. Т.е. в одном случае является заказчиком-застройщиком (когда строит для себя) и подрядчиком (когда выполняет строительно-монтажные работы для третьих лиц).

При этом строительство осуществляет только собственными силами, т.е. без привлечения субподрядчиков. Кроме того, на собственное капитальное строительство были получены кредиты банков. Эффективность системы внутреннего контроля - высокая.

Перед составлением плана также был рассчитан уровень существенности и величина аудиторского риска - их расчет представлен в таблицах 8 и 9.

Таблица 8 - Рабочий документ «Расчет уровня существенности»

Наименование и источник показателя	Значение, тыс. руб	Доля, %	Предварительные значения для расчета УС	Уровень отклонения от среднего, %	Значение для расчета УС
1	2	3	4	5	6
Чистая прибыль (строка 190 формы № 2)	14450	10	1445	-72,81	1445
Доходы (сумма строк 010, 060, 080, 090, 141 формы № 2)	161 753	5	8 087,65	52,18	-
Валюта баланса (строка 300 формы № 1)	65507,6	5	3275,38	-55,52	3275,38
Собственный капитал (строка 490 формы № 1)	63999	10	6399,9	21,42	-

Продолжение таблицы 8

1	2	3	4	5	6
Расходы (сумма строк 020, 030, 040, 070, 100, 142,150 формы № 2)	147303	5	7365,15	38,58	-
Уровень существенности			5314,61		2360,18

Допустим, что эти значения получились аналогичными, как и для организации ООО «Торговля». Т.е. по результатам расчета уровень существенности составил 2 360 180 рублей, а предполагаемый аудиторский риск - низкий.

Таблица 9 - Рабочий документ «Оценка аудиторского риска»

Показатели	Критерии	Уровень риска, %
Основные принципы и стиль управления руководства обеспечивают использование различных методов внутреннего контроля	Да	15
	Частично	50
	Нет	85
Распределение ответственности и полномочий между функциональными и структурными подразделениями организации определены	Да	15
	Нет	85
Уровень профессиональной компетенции главного бухгалтера	Высокий	15
	Средний	50
	Низкий	85
Наличие должностных инструкций (выполнение реальной функции в соответствии с должностными инструкциями)	Да	15
	Частично	50
	Нет	85
Наличие службы внутреннего контроля (аудита)	Да	15
	Нет	85
Использование услуг консультантов, юристов и других специалистов при решении нестандартных вопросов	Во всех случаях	15
	Не всегда	50
	Нет	85
Кадровая политика организации направлена на реализацию требований системы ее внутреннего контроля	Да	15
	Частично	50
	Нет	85
Итоговая оценка аудиторского риска	Средний уровень риска
	НИЗКИЙ

На основе всех данных, полученных на этапе предварительного планирования, был составлен общий план аудита - таблица 10. А на его основе была разработана программа аудита для подрядной организации (таблица 11).

Особенность этих плана и программы заключается в том, что отдельно будет проверяться то строительство, которое осуществляется для собственных нужд (т.е. когда строительная организация является застройщиком) и то строительство, которое осуществляется по договорам строительного подряда (когда

Таблица 10 - Рабочий документ «Общий план аудита незавершенного строительства»

I. Вводная часть
Проверяемая организация			ООО «Строительство»
Проверяемый период			с 01 января 2010 по 31 декабря 2010 года
Срок проведения аудита			С 04 апреля 2011 по  11 апреля 2011 года
Количество человеко-часов
Руководитель аудиторской группы			Зенина Н.Ф.
Состав аудиторской группы			Два аудитора: Зенина Н.Ф., Кузнецов А.С.
Планируемый аудиторский риск			15 % - низкий
Планируемый уровень существенности			2 360 180 рублей
II. Организационная часть
Планируемые виды работ				Период проведения	Исполнитель	Примечание
Согласование с руководителем клиента общих вопросов, касающихся аудиторской проверки
Ознакомление с клиентом, представление и знакомство с должностными лицами
Согласование с главным бухгалтером сроков порядка представления документов к проверке
Получение от клиента бухгалтерских документов
Проведение экспресс-анализа
Составление программы аудита
Выдача заданий и инструктаж аудиторов и ассистентов
Проведение проверок (III часть общего плана аудита)
Представление отчетов по проверке объектов аудита
Подготовка проекта аудиторского заключения
Согласование проекта аудиторского заключения с представителем заказчика
Подготовка окончательного варианта аудиторского заключения
Подготовка письменной информации руководству экономического субъекта по результатам аудита
III. Планирование аудита по сегментам
Объект аудита	Основные направления аудита	Планируемый комплекс задач		Период проведения	Исполнитель	Примечание
Аудит незавершенного строительства	Проверка разрешительной документации на строительство	Проверка наличия разрешения на строительство, наличия проектно-сметной документации.
	Проверка незавершенного строительства, осуществляемого для собственных нужд	Проверка фактического наличия незавершенного строительства. Проверка соответствия фактической себестоимости материалов при их списании на производство варианту оценки, предусмотренному в учетной политике. Проверка расходов по использованию привлеченных машин и механизмов. Проверка обоснованности включения оплаты труда работников в объемы капитальных вложений. Проверка налогообложения НДС строительно-монтажных работ, осуществляемых для собственных нужд. Проверка включения процентов по кредиту в стоимость вложений во внеоборотные активы.
	Проверка незавершенного строительства, осуществляемого по договорам строительного подряда	Проверка фактического наличия незавершенного строительного производства. Проверка договоров строительного подряда. Проверка списания материалов на осуществление строительства. Проверка начисления оплаты труда работников. Проверка правильности списания расходов по использованию строительных машин и механизмов. Проверка правильности начисления амортизации строительных машин и механизмов. Правильность списания ГСМ на работу машин и механизмов. Проверка ведения аналитического учета в разрезе каждого объекта строительства. Проверка операций по страхованию строительных рисков.
	Проверка оборудования, требующего монтажа	Проверка наличия и состава имущества, учтенного на счете 07 "Оборудование к установке". Проверка поступления оборудования, требующего монтажа. Проверка принятия к учету НДС по приобретенному оборудованию к установке. Проверка передачи оборудования в монтаж. Проверка выявленных дефектов по результатам монтажа.
Руководитель аудиторской организации				_______  Николаев О.С
Руководитель аудиторской проверки				_______ Зенина Н.Ф.

 

Таблица 11 - Программа аудита незавершенного строительства

Проверяемая организация			ООО «Строительство»
Проверяемый период			с 01 января 2010 по 31 декабря 2010 года
Срок проведения аудита			С 04 апреля 2011 по  11 апреля 2011 года
Объект аудита			Незавершенное строительство
Количество человеко-часов
Руководитель аудиторской группы			Зенина Н.Ф.
Состав аудиторской группы			Два аудитора: Зенина Н.Ф., Кузнецов А.С.
Планируемый аудиторский риск			15 % - низкий
Планируемый уровень существенности			2 360 180 рублей
1	2	3	4	5	6	7
Основные направления проверки	Аудиторская процедура	Процедура получения аудиторских доказательств	Перечень проверяемых документов	Период проведения	Исполнитель	Примечание
Проверка разрешительной документации на строительство	Проверка наличия разрешения на строительство	Просмотр и правовая экспертиза документов	Документы, удостоверяющие право собственника, владельца, арендатора или пользователя объекта недвижимости осуществить застройку земельного участка
	Проверка наличия проектно-сметной документации	Просмотр и правовая экспертиза документов	Проектная документация в составе: 1) рабочие чертежи,  предназначенные для  производства строительных и монтажных работ; 2) рабочую документацию на строительные изделия; 3) спецификации оборудования, изделий и материалов; другую прилагаемую документацию. Сметная документация в составе: 1) пояснительная записка; 2) локальные сметные расчеты; 3) смета на проектные работы; 4) сводка сметных расчетов
Проверка незавершенного строительства, осуществляемого для собственных нужд	Проверка фактического наличия незавершенного строительства	Осмотр аудитором места стройки (наблюдение). Экспертиза строительных материалов.	Карточка счета 08 субсчет 3 «строительство объектов ОС». Акты сдачи работ. Проектно-сметная документация.
	Проверка соответствия фактической себестоимости материалов при их списании на производство варианту  оценки, предусмотренному в учетной политике	Просмотр документов, формальная проверка, и сверка данных. Арифметический пересчет.	Учетная политика, отчеты, акты о списании материалов, Требование-накладная (по форме М-11), карточки учета материалов (форма М-17), карточки счетов 08 субсчет 3 «строительство объектов ОС», 10 «Материалы». Ведомости аналитического учета по счету 10. Лимитно-заборные карты.  Сметы расходов.
	Проверка расходов по использованию привлеченных машин и механизмов	Проверка документов, пересчет	Акт выполненных работ КС-2, справка КС-3
	Проверка обоснованности включения оплаты труда работников в объемы капитальных вложений	Проверка документов, арифметический пересчет.	Положения об оплате труда, о премировании. Лицевые счета работников. Карточки по счетам 70, 08-3. Табели учета рабочего времени. Расчетно-платежные ведомости. Сметы расходов.
	Проверка налогообложения НДС строительно-монтажных работ, осуществляемых для собственных нужд	Просмотр документов. Аналитические процедуры.	Карточки счетов 08 субсчет 3,68, 19. Книга покупок, продаж.
	Проверка включения процентов по кредиту в стоимость вложений во внеоборотные активы	Просмотр документов. Запрос банку.	Кредитный договор. Схема погашения (начисления) процентов. Карточки счета 08-3, 67.
Проверка незавершенного строительства, осуществляемого по договорам строительного подряда	Проверка фактического наличия незавершенного строительного производства	Осмотр аудитором места стройки (наблюдение). Экспертиза строительных материалов.	Карточка счета. Карточка счета 20. Акты сдачи работ. Проектно-сметная документация.
	Проверка договоров строительного подряда	Просмотр документа, его формальная проверка (на наличие всех реквизитов), запрос у заказчика	Договор строительного подряда. Акты сданных работ. Справки по формам КС-2, КС-3
	Проверка  списания материалов на осуществление строительства	Просмотр документов, формальная проверка, и сверка данных. Арифметический пересчет.	Учетная политика, отчеты, акты о списании материалов, Требование-накладная (по форме М-11), карточки учета материалов (форма М-17), карточки счетов 08 субсчет 3 «строительство объектов ОС», 10 «Материалы». Ведомости аналитического учета по счету 10. Лимитно-заборные карты.  Сметы расходов.
	Проверка правильности, своевременности, правомерности начисления оплаты труда рабочим, занятым на строительстве	Проверка документов, арифметический пересчет.	Положения об оплате труда, о премировании. Лицевые счета работников. Карточки по счетам 70,69, 20, 23, 25,26. Табели учета рабочего времени. Расчетно-платежные ведомости. Сметы расходов. Ведомость распределения заработной платы по направлениям затрат, наряды на сдельные СМР, трудовые договоры, приказы о приеме на работу
	Проверка правильности списания расходов по использованию строительных машин и механизмов.	Арифметический пересчет. Просмотр и сверка документов	Карточки счетов 20, 23, 25, 26
	Проверка правильности начисления амортизации строительных машин и механизмов	Арифметический пересчет	Учетная политика. Ведомости начисления амортизации. Карточки счетов 02, 20, 01
	Правильность списания ГСМ на работу машин и механизмов	Проверка документов, пересчет	Нормы расхода ГСМ, журналы учета работы машин и механизмов
	Проверка ведения аналитического учета в разрезе каждого объекта строительства	Просмотр документов. Аналитические процедуры.	Карточка и анализ счета 08 субсчет 3 «Строительство объектов ОС»
	Проверка наличия опасных производственных объектов (башенных кранов)	Наблюдение. Осмотр места стройки. Просмотр документов.	Карточки счета 01. Инвентарная карточка по форме ОС-6
	Проверка операций по страхованию строительных рисков	Просмотр документов (формальная проверка полисов страхования).	Договор страхования, полис. Карточки счета 20, 97.
Проверка оборудования, требующего монтажа	Проверка наличия и состава имущества, учтенного на счете 07 "Оборудование к установке".	Просмотр документов. Осмотр аудитором (наблюдение).	Карточка счета 07. Инвентаризационные акты. Договоры купли-продажи, договоры дарения.
	Проверка поступления оборудования, требующего монтажа	Просмотр и сверка документов.	Акт о приемке оборудования по форме ОС-14. Договор купли-продажи. Карточка по счету 07
	Проверка принятия к учету НДС по приобретенному оборудованию к установке	Просмотр документов, аналитические процедуры.	Договор купли-продажи. Счет-фактура. Карточки счетов 07, 19, 60 (76). Акт о приемке оборудования по форме ОС-14. Книга покупок.
	Проверка передачи оборудования в монтаж	Опрос работников. Просмотр документов	Акт о примке-передачи оборудования в монтаж по форме ОС-15. Карточка счета 07.
	Проверка выявленных дефектов по результатам монтажа	Осмотр оборудования. Просмотр документов	Акт о выявленных дефектах оборудования по форме ОС-16
Руководитель аудиторской организации				_________ Николаев О.С.
Руководитель аудиторской проверки				_________Зенина Н.Ф.

строительная организация является подрядчиком). Такое разделение делается из-за того, что те затраты по строительно-монтажным работам, которые осуществляются для собственных нужд будут аккумулироваться на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» субсчет 3 «Строительство основных средств». А затраты на строительство по договорам подряда будут аккумулироваться на счете 20, т.е. объекты, незавершенные строительством, будут являться для подрядной организации незавершенным строительным производством. 

Специфика деятельности строительных организаций в качестве подрядчиков обусловливает содержание ряда задач аудиторской проверки, в ходе решения которых аудитор убедиться в следующем:

1. наличие лицензий на вид деятельности - согласно постановлению Правительства РФ от 21.03.2002 № 174 лицензированию подлежит деятельность специализированной строительной организации (по видам работ);
2. соответствие договоров строительного подряда установленным требованиям - аудитор должен убедиться в том, что договоры строительного подряда содержат существенные условия и соответствуют требованиям ГК РФ;
3. обоснованность калькулирования себестоимости строительных работ - методика калькулирования себестоимости в бухгалтерском учете должна быть установлена учетной политикой организации;
4. правильность оформления и отражения в учете операций, связанных со страхованием строительных рисков. Организация, эксплуатирующая опасные производственные объекты (например, башенные краны) обязана заключать договор страхования ответственности за причинение вреда жизни, здоровью или имуществу других лиц и окружающей природной среде. Поэтому аудитор должен убедиться в наличии договора страхования опасного производственного объекта.

Также, программа аудита будет включать в себя проверку правильности учета, отпуска и списания материалов. Цель такой проверки: получение достаточных аудиторских доказательств в отношении материальных расходов при выполнении работ собственными силами. В данный раздел могут быть включены следующие процедуры:

Проверка правильности учета и списания материалов на производство строительных работ, в т.ч. материалов, временных сооружений, ГСМ, проверка правильности списания отклонений расхода материалов от установленных лимитов, проверка правильности оформления первичных документов по учету материалов, проверка правильности отражения в бухгалтерских регистрах материальных расходов, произведенных по договорам подряда.

Путем проверки документов, прослеживания, сопоставления данных учета, анализа полученных документов аудитор должен убедиться, что материальные расходы по работам, выполненным собственными силами, отражены в учете в соответствии с первичными документами, учетной политикой, с условиями предусмотренными договорами с заказчиками.

Проверка учета и списания материалов проводится на основе источников информации: договоры подряда, заключенные заказчиками; журнал учета работ формы КС-6а; наряды рабочих, занятых в строительстве; регистры бухгалтерского учета по счетам 20 «Основное производство»; проектно-сметная документация; ведомости учета материалов; регистры учета по счету 10 «Материалы», учетная политика, акты расхода материалов, требования-накладные формы М-11, накладные, акты формы М-29, Лимитно-заборная карта М-8, установленные лимиты, технологические нормы расхода материалов; график документооборота, акты списания временных сооружений, путевые листы, материальные отчеты, отчеты об использовании транспортных средств.

Результаты выполнения процедур отражаются в рабочем документе аудитора, а нарушения, выявленные в ходе проверки, обобщаются в отчетных документах, по результатам которого определяются рекомендации аудитора.

Таким образом, получается, что даже при проверке одного и того же объекта, из-за специфики бухгалтерского учета в определенных отраслях экономики, план и программа аудита будут значительно различаться. Поэтому можно еще раз подчеркнуть важность этапа предварительного планирования. Как раз на котором, аудитор и получает информацию необходимую для понимания деятельности клиента, и среды в которой она осуществляется.

Можно сделать вывод, что программа проверки незавершенного строительства у подрядной организации значительно шире и включает больше аспектов, чем программа проверки незавершенного строительства у организации, неспециализирующейся на строительстве. Логично, что для проведения аудита в строительной организации потребуется больше затрат.

Кроме того, объем документации и операций по строительству у строительной организации будет гораздо больше, чем у организаций, основная деятельность которых не строительство. Поэтому аудитор, имея право в соответствии с ФП(С)АД № 16 «Аудиторская выборка» отобрать все элементы для выборки или отобрать только отдельные элементы, как правило, будет проводить аудит выборочным методом. Тогда как в иных организациях, объем документации по строительству небольшой, а, следовательно, аудитор может провести сплошную проверку.

Не стоит забывать, что Федеральный стандарт аудиторской деятельности № 3 «Планирование аудита» предполагает возможность корректировки плана и программы аудита в процессе осуществления аудита. Допустим, проверка проводилась выборочным методом, и в результате проверки было выяснено, что один из договоров строительного подряда был заключен с лицом, входящим в совет директоров строительной организации. Т.е. налицо - операция со связанными сторонами. Аудитору следует внести корректировки в план и программу аудита: а именно, для получения дополнительных доказательств провести проверку всех операций по данному договору сплошным методом, особенно операций по формированию себестоимости строительных работ и признания доходов.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

В данной курсовой работе были раскрыты теоретические основы планирования аудита. С опорой на теорию построен практический (второй) раздел.

В первом разделе курсовой работы была указана цель и задачи планирования. Помимо этого, было рассмотрено содержание основных этапов планирования аудита: предварительное планирование, разработка плана и программы.

Во втором разделе было дано понятие незавершенному строительству. А затем рассмотрено содержание этапов планирования в процессе аудита незавершенного строительства.

1) на этапе предварительного планирования аудитору следует собрать информацию о деятельности экономического субъекта. В результате предварительного планирования аудита незавершенного строительства определяется, имеется ли на предприятии незавершенное строительство, в каких масштабах,  на какие средства (собственные / заемные) оно осуществляется, и каким способом (подрядным / хозяйственным).

2) При его разработке общего плана следует учитывать данные полученные на этапе предварительного планирования. В условном примере клиент  - торговая организация (т.е. не специализируется на строительстве). Можно сделать вывод, что клиент является закачиком-застройщиком, а не подрядчиком. Находится на общей системе налогообложения, а следовательно, является плательщиком НДС, поэтому в план и программу аудита необходимо будет включить проверку учета НДС, связанного с осуществлением строительно-монтажных работ. Строительство осуществляется на земле, принадлежащей на праве собственности, поэтому следует включить в план аудита проверку оформления земельных отношений. Кроме того, строительство осуществляется за счет заемных средств, поэтому необходимо будет проверить правильность отражения в учете процентов по полученным на строительство кредитам. Также план проверки будет зависеть от того, что строительство осуществляется подрядным способом, а не собственными силами.

3) На основе составленного плана аудита разрабатывается программа. При составлении программы был выбран пообъектный подход - в качестве объекта аудита выступает незавершенное строительство. Основными используемыми аудиторскими процедурами является инспектирование - т.е. просмотр документов, их формальная проверка (на наличие всех необходимых реквизитов), сверка документов и сумм в этих документах между собой, а также аналитические процедуры. При необходимости аудитор должен самостоятельно осмотреть оборудование, требующее монтажа, и посетить место стройки, чтобы оценить стадию готовности объекта.

Не раз отмечалось, что составленный общий план и программа аудита зависят от специфики деятельности организации. В курсовой работе были разработаны план и программа аудита незавершенного строительства для организации, не специализирующейся на строительстве. Для сравнения также были составлены план и программа для строительной организации.

БИБЛИОГРАФИЧЕСКИЙ СПИСОК

1. Правило (стандарт) № 3 Планирование аудита : постановление Правительства РФ от 23 сентября 2002 № 696
2. Правило (стандарт) № 4 Существенность в аудите : постановление Правительства РФ от 23 сентября 2002 № 696
3. Правило (стандарт) № 8 Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности : постановление Правительства РФ от 04 июля 2003 № 405 в ред. постановления Правительства РФ от 19 ноября 2008 № 863.
4. Правило (стандарт) № 11 Применимость допущения непрерывности деятельности аудируемого лица : постановление Правительства РФ от 23 сентября 2002 № 696
5. Бровкина Н.Д. Практический аудит : учебное пособие / Н.Д. Бровкина, М.В. Мельник. - М. : Инфра-М, 2008. -  230 с.
6. Бычкова С.М. Аудит : учебное пособие / С.М. Бычкова, Е.Ю. Итыгилова. - М. : Магистр, 2009. - 463 с.
7. Виноградов Е.В. Аудит : учебное пособие / Е.В. Виноградов, И.А. Матвейчук. - М. : Академический проект, 2006. - 320 с.
8. Ерофеева В.А. Аудит : учебное пособие / В.А. Ерофеева, В.А. Пискунов, Т.А. Битюкова. - М. : Издательство Юрайт, 2010. - 638 с.
9. Жильцова А.Д. Аудит страховый организаций : этап планирования / А.Д. Жильцова // Аудиторские ведомости. - 2009. - № 9. - С.41-50
10. Забродин И.П. Организация планирования аудита капитальных вложений / И.П. Забродин // Аудитор. - 2001. - № 10. - С. 13-18
11. Калистратов Л.М. Аудит : учебное пособие / Л.М. Калистратов. - М. : Дашков и Ко, 2007. - 256 с.
12. Коменденко С.Н. Подходы к формированию программы аудиторской проверки [Электронный ресурс] / С.Н. Коменденко // Gaap.ru теория и практика управленческого учета. 2007. - Режим доступа : http://gaap.ru/articles/52399/. 01.04.2011.
13. Кочинев Ю. Ю. Аудит : теория и практика : учебное пособие / Ю. Ю. Кочинев. - СПб. : Питер, 2005. - 400 с.
14. Линецкий А.В. Методика обязательного и инициативного аудита : практикум / А.В. Линецкий, М.Ю. Гаспарян, Е.Ю. Родина. - М. : Тровант, 2008. - 422 с.
15. Мерзликина Е.М. Аудит : учебник / Е.М. Мерзликина, Ю. П. Никольская. - М.: Инфра-М, 2009. - 368 с.
16. Налетова И.А. Аудит : учебное пособие / И.А. Налетова, Т.Е. Слободчикова. - М. : Форум: Инфра-М, 2005. - 176 с.
17. Основы аудита : учебник / под ред. Р.П. Булыги. - М. : Форум, 2010. - 272 с.
18. Парушина Н.В. Аудит : основы аудита, технология и методика проведения аудиторских проверок : учебное пособие / Н.В. Парушина, Е.А. Кыштымова. - М. : ИД "Форум", 2009. - 560 с.
19. Парушина Н.В. Аудит : учебник / Н.В. Парушина, С.П. Суворова. - М. : ИД "Форум", 2009. - 288 с.
20. Планирование аудита и аудиторской деятельности  [Электронный ресурс] // Бухгалтерский учет, аудит и налогообложение. 2009. - Режим доступа : http://www.diplomilirist.ru/planirovanie-audience/audit-planning-and-audit-activities.html. 01.04.2011.
21. Рабинович А.М. Незавершенное строительство или основное средство : критерии и практика различия / А.М. Рабинович //  Налоговый вестник. - 2010. - № 1. - С. 61-69.
22. Рамазанова Р.Б. Организация и технология проведения аудиторской проверки договоров подряда в строительных организациях / Р. Б. Рамазанова, В. Т. Чая // Аудит и финансовый анализ. - 2008. - N 6. - С. 229-232.
23. Рамазанова Р.Б. Учет и аудиторская проверка договоров подряда в строительных организациях : автореф. дис.... канд. экон. наук : 08.00.12 / Р.Б. Рамазанова. - М. : Издательство МГУ, 2008. - 27 с.
24. Рогуленко Т.М. Основы аудита : учебник / Т.М. Рогуленко, С.В. Пономарева. - М. : Флинта : МПСИ, 2008. - 512 с.
25. Садыкова Н.В. Особенности бухгалтерского учета в строительстве : учебное пособие / Н.В. Садыкова. - Владивосток : Издательство Дальневосточного университета, 2003. - 111 с.
26. Шимолина М.А. Планирование аудита / М.А. Шимолина // В курсе дела. - 2006. - № 16. - С.5-8.
27. Юдина Г.А. Основы аудита : учебное пособие / Г.А. Юдина, М.Н. Черных. - М. : Кнорус, 2009. - 352 с.

---

[1] Кочинев Ю. Ю. Аудит : теория и практика.СПб., 2005. С. 139.

[2]  Юдина Г.А. Основы аудита. М, 2009. С. 133

[25] Шимолина М.А. Планирование аудита // В курсе дела. 2006. № 16. С. 5

[26] Парушина Н.В. Аудит : основы аудита, технология и методика проведения аудиторских проверок. М., 2009. С. 96

[27] Ерофеева В.А. Аудит. М., 2010. С. 139

[28] Кочинев Ю. Ю. Аудит : теория и практика.СПб., 2005. С. 140

[29] Бычкова С.М. Аудит. М., 2009. С. 204

[30] Кочинев Ю. Ю. Аудит : теория и практика.СПб., 2005. С. 141

[31] Ерофеева В.А. Аудит. М., 2010. С. 141

[32] Планирование аудита и аудиторской деятельности  [Электронный ресурс]. URL: http://www.diplomilirist.ru/planirovanie-audience/audit-planning-and-audit-activities.html. (дата обращения: 01.04.2011)

[33] Жильцова А.Д. Аудит страховых организаций : этап планирования // Аудиторские ведомости. 2009. № 9. С.45

[34] Налетова И.А. Аудит. М., 2005. С. 62

[35] Кочинев Ю. Ю. Аудит : теория и практика. СПб., 2005. С. 144

[36] Парушина Н.В. Аудит. М., 2009. С. 60

[37] Жильцова А.Д. Аудит страховых организаций : этап планирования // Аудиторские ведомости. 2009. № 9. С.44

[38] Шимолина М.А. Планирование аудита // В курсе дела. 2006. № 16. С. 5

[39] Бычкова С.М. Аудит. М., 2009. С. 207

[40] Основы аудита / под ред. Р.П. Булыги. М., 2010. С. 101

[41] Виноградов Е.В. Аудит. М., 2006. С. 114

[42] Подходы к формированию программы аудиторской проверки [Электронный ресурс] / С.Н. Коменденко. URL: http://gaap.ru/articles/52399/. (дата обращения: 01.04.2011).

[43] Парушина Н.В. Аудит : основы аудита, технология и методика проведения аудиторских проверок. М., 2009. С. 97

[44] Калистратов Л.М. Аудит. М., 2007. С. 89

[45] Садыкова Н.В. Особенности бухгалтерского учета в строительстве. Владивосток, 2003. С. 90

Код для цитирования: Скопировать